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【摘要】随着现代企业制度中公司治理的框架中,内控制度已成为公司治理逐步有效完善的利器,内部审计在公司治理中也被不断地赋予了新的任务。研究公司治理、内部审计和内部控制三者之间的内在联系,明确内部控制和内部审计在公司治理中的地位和作用,推动内部控制和内部审计的互动共进,对于进一步完善公司治理结构,促进企业的健康发展,实现公司价值最大化就显得非常重要。
【关键词】内控;企业;审计
1 何谓内部控制制度审计
所谓内部控制是指企业各级管理人员和有关部门的工作人员,在处理生产经营业务活动时相互联系、相互制约的一种管理体系,包括为保证企业正常经营所采取的一系列必要的管理措施。内部控制的重点是建立和完善内部管理机制,特别是内部会计控制,设计合理有效的组织机构和职务分工,实施岗位责任分明的标准化业务处理程序。以内部控制制度(以下简称内控制度)为基础的审计就是通过对被审计单位内控制度的审查、分析测试、评价,确定其可信程度,从而对制度产生的结果作出鉴定的一种现代审计方法。
2 内控制度审计的作用
内控制度审计是内部控制的再控制,它是企业改善经营管理、提高经济效益的自我需要,其作用可归纳为以下几点:
2.1 有助于提高审计工作效率和效果。随着经济的不断发展,审计的工作量将越来越重,以目前的人员数量和素质,其承受能力与传统的审计方法之间的矛盾日益突出,在这种情况下要搞好审计监督,必须要变革审计方法。以评价内控制度为基础的审计是现代审计的一个重要特征,可以克服详查或大量抽查浪费人力和时间的不足,它不仅能提高审计效率,而且可以提高审计质量,达到深化审计监督的目的。
2.2 有助于突出审计重点。通过内控制度审计,审计人员就可以确定被审计单位内控制度的可信赖程度,有利于从薄弱环节入手,有效而迅速地明确审计重点和方向,既保证了审计工作的质量,又减少了审计工作量。
2.3 有助于完善内控制度。对内控制度审计,可以发现被审计单位内控制度是否完善、合理、有效。审计工作不仅要揭露经济活动中的问题,还要在内控制度中找出产生问题的症结所在,并有针对性地提出改进措施,从而使被审计单位不断完善内控制度,堵塞漏洞,有利于加强管理,提高管理效率,做到防查结合,以防为主,达到抓标治本的目的。
2.4 有助于由事后审计向事前审计转变。制度基础审计有别于传统的事后对经济活动及账目进行审查的方法,它将审计的重点放到被审计单位内控制度的科学性、严密性、完整性及严格的执行程序上来,变事后审计为事前防范,有利于做到防患于未然,把问题消灭在萌芽状态,可避免给国家、单位造成损失。
2.5 有利于审计工作的顺利、高效地进行。目前财经违纪违规的发生,主要的原因之一是有些单位不认真执行国家财经法规,内控制度不健全、不完善造成的。加强内控制度审计,可以增强法纪观念,提高执法的自觉性,因而也就减少了审计的工作量。所以,制度的健全完善也有利于审计工作的顺利、高效地进行。
3 内控制度审计的内容
内控制度审计是以企业内部各项业务活动的内控制度为审计对象,指出被审计单位内部控制的薄弱环节,提出改进措施,从而帮助企业完善内控制度,提高企业管理水平。由于各单位和部门的性质不同,需要建立经济业务内控制度也不尽相同,在很大程度上要凭审计人员的经验来判断。鉴于目前现状,笔者认为应将以下经济业务的内控制度作为制度审计的基本内容:一是合规性审计;二是全面性与系统性审计;三是内部牵制及不相容审计;四是权责和奖惩审计;五是成本效益审计;六是可操作性审计;七是内部审计制度。
4 现代企业制度下内部控制的性质、特征和要素
现代企业制度,是适应社会化大生产,按照市场经济的要求,建立起的具有独立法人地位和法人财产,是一个产权清晰、权责明确,管理科学的企业制度。内部控制是企业为实现其经营目标而设置的管理体系,应具备现代企业制度要求的属性和特征。
内部控制是与管理活动融为一体的控制目标体系,首先它为反映经营活动过程与效果的记录的会计信息与财务报表的可靠性、及时性、准确性提供保证,对会计活动实施控制;其次为企业经营管理活动遵循相关法律法规实施控制,为企业合法经营提供保证;再次,对所有经营管理活动过程实施控制,为企业实现经营效果和效率提供保证。
现代企业制度下的内部控制,具有六个方面的特征:
4.1 内部控制是企业内在管理体系,它归属于企业,由企业建设并付诸实施,外部相关团体不直接对其负责。
4.2 内部控制与管理活动具有一体性。只有内部控制的各个要素互为补充,密切相关,形成一个整合的系统,内部控制才能产生效应,发挥作用。
4.3 内部控制必须适应经营环境。作为一种服务于经营目标和效率的内部管理体系,应具有一定的开放性和灵活性,企业组织形式的变化,政策和法规的变化,科技进步及市场的态势,都需企业控制部门必须予以关注和吸纳并组织实施。
4.4 内部控制必须与外部控制相对应。企业的外部控制主要是政府有关部门、社会中介机构,他们对企业起规范制约作用,提供有偿服务,内部控制应与外部控制保持密切的联系与合作,借助外部控制的专业力量和管理职能推进内部控制。
4.5 内部控制具有全员性。内部控制要求企业的每一个人都对内部控制负责任。包括董事会、经理班子、内审人员、企业员工,每个人都负有本岗位的控制责任,对经营中产生的问题,违背行为准则和政策制度的信息都担负向上报告的责任。
4.6 内部控制具有局限性。不论一项内部控制制度设计的多周到,执行多彻底,也不可避免内部控制先天限制的影响,如成本制约、运营业务缺陷,员工失职或舞弊,所以内部控制不能绝对保证对各种风险的有效防范,只能提供正常情况下的合理保证。
从内部控制理论发展的过程可以看出,经济的发展推动了企业内外环境的变化,环境又影响企业控制的目标和内容。从我国的现实看,市场经济正处于起步阶段,大多数企业经营方式落后、管理水平低下、对内部控制的认识普遍不足,因而企业的内部控制大多还停留在内部牵制制度、内部控制制度阶段,而且由于公司治理的内外机制欠缺,企业没有实施内部控制的动力,实际上是“内部人控制”。因此,改进我国企业的内部控制,不能仅着眼于内部控制理论中限定的实施范围,即企业的董事会、经理层和员工,更要从建立健全公司治理的内外机制这样的高度来奠定企业有效实施内部控制的基础,进而保证内部控制目标的实现。5 企业内控制度的审计方法
企业内控制度审计是现代审计的一种模式,主要是通过对内控制度的审查、分析和测试,研究和评价其可信程度,从而对其做出鉴定。实施审计过程中,可以采取抽样审计为主,全面审计为辅的原则,对企业内控制度的各个重要环节做出全面测试和评价,不仅对会计数据的可靠性、合规性和合法性进行审查,而且对各项经济业务的责任行为和数据产生的条件以及内控制度本身的科学性、严密性和贯彻能力进行审查,据以确定制度的可信赖程度。内控制度审计的基本方法有以下两种:
一是对现行各种内控制度进行调查和评价,看是否体现了内部控制的原理和原则。主要内容应包括:内控制度是否健全和有效;内控制度是否适应本企业的经营特点和管理需要;内控制度的执行是否严肃认真和有效,是否与责、权、利相结合;内控制度在执行中存在的问题及应采取的改进措施。
二是对内控制度在实际执行中的严肃性、有效性和可信赖程度进行测试,这是进行内控制度审计的重要方面。测试内控制度的方法主要包括遵循性测试和实质性测试。
5.1 遵循性测试(也称符合性测试):指对执行内控制度的情况和程度所进行的测试,用以确定内控制度是否得到遵循,遵循的程度以及效果如何,以便判断有关经济业务数据的可信程度,从中确定需要深入审计的重点,进行实质性测试。遵循性测试的方法主要有检查、观察、询问等,以实地观察法最能获得比较真实的遵循情况,是最直观、最容易掌握的一种测试方法。遵循性测试可分为经济业务测试和控制功能测试两种类型:
(1)经济业务测试。指采取抽样检查方法对企业各项重要经济业务办理手续和办理顺序所做的审查,目的是判明业务处理过程是否遵守有关制度规定,查明会计体系中资料的流向。测试时,要求审计人员对经济业务从起点到终点进行顺序审查,以验证其与内控制度的规定是否相符。
(2)控制功能测试。指查明各项控制程序或关键控制点对内控制度遵循性的一种测试,目的是考察其能够在什么程度上连续有效地发挥作用。
5.2 实质性测试:指根据遵循性测试的结果,对内部控制薄弱环节进行跟踪深入审计,搜集确切的审计证据,以便据以作出内控制度有效性的审计评价。测试的重点是验证现行内部控制下产生的资料的完整性、正确性及合法性,采取的主要方法是:实物盘点,向第三者询证、复核、详细检查某项业务的账账、账表、账证、账物之间的核对,对帐户的发生额和余额进行分析论证,对重要的财务比率和趋势进行比较分析等等。
6 对内控制度审计的评价
对内控制度的审计阶段实施以后,就可以对内控制度进行综合评价,以确定其可靠程度。进行评价时,既要对其在保护财产、防止错弊方面所起的作用进行评价,还要对其既相互联系又相互制约而促进经营管理方面的作用进行评价,应掌握两个要点:一是内控制度能够在多大程度上确保会计记录的正确性和可靠性;二是内控制度有效执行能够在多大程度上保护企业资产的完整性。
对内控制度的评价,应实事求是地指出哪些有效、哪些无效,哪些已认真贯彻、哪些没有执行,哪些需要补充调整,要有针对性地提出具体的改进建议。既要肯定成绩,又要指出不足,并提出具体切实可行的审计建议,以利据此改进工作,完善内控制度,促进提高经济效益。
参考文献
[1]中国内部审计协会《中国内部审计基本准则》
[2]李霜《浅谈内部控制制度审计》
[3]王光远 刘秋明《公司治理下的内部控制与审计》
[4]蒋伟花、乐锡华《试论如何搞好企业内部控制》
[5]晏成仿于成松《试论现代企业内部控制制度》
[6]任长洲《浅议内控评审是内部审计的基础》
【关键词】内控;企业;审计
1 何谓内部控制制度审计
所谓内部控制是指企业各级管理人员和有关部门的工作人员,在处理生产经营业务活动时相互联系、相互制约的一种管理体系,包括为保证企业正常经营所采取的一系列必要的管理措施。内部控制的重点是建立和完善内部管理机制,特别是内部会计控制,设计合理有效的组织机构和职务分工,实施岗位责任分明的标准化业务处理程序。以内部控制制度(以下简称内控制度)为基础的审计就是通过对被审计单位内控制度的审查、分析测试、评价,确定其可信程度,从而对制度产生的结果作出鉴定的一种现代审计方法。
2 内控制度审计的作用
内控制度审计是内部控制的再控制,它是企业改善经营管理、提高经济效益的自我需要,其作用可归纳为以下几点:
2.1 有助于提高审计工作效率和效果。随着经济的不断发展,审计的工作量将越来越重,以目前的人员数量和素质,其承受能力与传统的审计方法之间的矛盾日益突出,在这种情况下要搞好审计监督,必须要变革审计方法。以评价内控制度为基础的审计是现代审计的一个重要特征,可以克服详查或大量抽查浪费人力和时间的不足,它不仅能提高审计效率,而且可以提高审计质量,达到深化审计监督的目的。
2.2 有助于突出审计重点。通过内控制度审计,审计人员就可以确定被审计单位内控制度的可信赖程度,有利于从薄弱环节入手,有效而迅速地明确审计重点和方向,既保证了审计工作的质量,又减少了审计工作量。
2.3 有助于完善内控制度。对内控制度审计,可以发现被审计单位内控制度是否完善、合理、有效。审计工作不仅要揭露经济活动中的问题,还要在内控制度中找出产生问题的症结所在,并有针对性地提出改进措施,从而使被审计单位不断完善内控制度,堵塞漏洞,有利于加强管理,提高管理效率,做到防查结合,以防为主,达到抓标治本的目的。
2.4 有助于由事后审计向事前审计转变。制度基础审计有别于传统的事后对经济活动及账目进行审查的方法,它将审计的重点放到被审计单位内控制度的科学性、严密性、完整性及严格的执行程序上来,变事后审计为事前防范,有利于做到防患于未然,把问题消灭在萌芽状态,可避免给国家、单位造成损失。
2.5 有利于审计工作的顺利、高效地进行。目前财经违纪违规的发生,主要的原因之一是有些单位不认真执行国家财经法规,内控制度不健全、不完善造成的。加强内控制度审计,可以增强法纪观念,提高执法的自觉性,因而也就减少了审计的工作量。所以,制度的健全完善也有利于审计工作的顺利、高效地进行。
3 内控制度审计的内容
内控制度审计是以企业内部各项业务活动的内控制度为审计对象,指出被审计单位内部控制的薄弱环节,提出改进措施,从而帮助企业完善内控制度,提高企业管理水平。由于各单位和部门的性质不同,需要建立经济业务内控制度也不尽相同,在很大程度上要凭审计人员的经验来判断。鉴于目前现状,笔者认为应将以下经济业务的内控制度作为制度审计的基本内容:一是合规性审计;二是全面性与系统性审计;三是内部牵制及不相容审计;四是权责和奖惩审计;五是成本效益审计;六是可操作性审计;七是内部审计制度。
4 现代企业制度下内部控制的性质、特征和要素
现代企业制度,是适应社会化大生产,按照市场经济的要求,建立起的具有独立法人地位和法人财产,是一个产权清晰、权责明确,管理科学的企业制度。内部控制是企业为实现其经营目标而设置的管理体系,应具备现代企业制度要求的属性和特征。
内部控制是与管理活动融为一体的控制目标体系,首先它为反映经营活动过程与效果的记录的会计信息与财务报表的可靠性、及时性、准确性提供保证,对会计活动实施控制;其次为企业经营管理活动遵循相关法律法规实施控制,为企业合法经营提供保证;再次,对所有经营管理活动过程实施控制,为企业实现经营效果和效率提供保证。
现代企业制度下的内部控制,具有六个方面的特征:
4.1 内部控制是企业内在管理体系,它归属于企业,由企业建设并付诸实施,外部相关团体不直接对其负责。
4.2 内部控制与管理活动具有一体性。只有内部控制的各个要素互为补充,密切相关,形成一个整合的系统,内部控制才能产生效应,发挥作用。
4.3 内部控制必须适应经营环境。作为一种服务于经营目标和效率的内部管理体系,应具有一定的开放性和灵活性,企业组织形式的变化,政策和法规的变化,科技进步及市场的态势,都需企业控制部门必须予以关注和吸纳并组织实施。
4.4 内部控制必须与外部控制相对应。企业的外部控制主要是政府有关部门、社会中介机构,他们对企业起规范制约作用,提供有偿服务,内部控制应与外部控制保持密切的联系与合作,借助外部控制的专业力量和管理职能推进内部控制。
4.5 内部控制具有全员性。内部控制要求企业的每一个人都对内部控制负责任。包括董事会、经理班子、内审人员、企业员工,每个人都负有本岗位的控制责任,对经营中产生的问题,违背行为准则和政策制度的信息都担负向上报告的责任。
4.6 内部控制具有局限性。不论一项内部控制制度设计的多周到,执行多彻底,也不可避免内部控制先天限制的影响,如成本制约、运营业务缺陷,员工失职或舞弊,所以内部控制不能绝对保证对各种风险的有效防范,只能提供正常情况下的合理保证。
从内部控制理论发展的过程可以看出,经济的发展推动了企业内外环境的变化,环境又影响企业控制的目标和内容。从我国的现实看,市场经济正处于起步阶段,大多数企业经营方式落后、管理水平低下、对内部控制的认识普遍不足,因而企业的内部控制大多还停留在内部牵制制度、内部控制制度阶段,而且由于公司治理的内外机制欠缺,企业没有实施内部控制的动力,实际上是“内部人控制”。因此,改进我国企业的内部控制,不能仅着眼于内部控制理论中限定的实施范围,即企业的董事会、经理层和员工,更要从建立健全公司治理的内外机制这样的高度来奠定企业有效实施内部控制的基础,进而保证内部控制目标的实现。5 企业内控制度的审计方法
企业内控制度审计是现代审计的一种模式,主要是通过对内控制度的审查、分析和测试,研究和评价其可信程度,从而对其做出鉴定。实施审计过程中,可以采取抽样审计为主,全面审计为辅的原则,对企业内控制度的各个重要环节做出全面测试和评价,不仅对会计数据的可靠性、合规性和合法性进行审查,而且对各项经济业务的责任行为和数据产生的条件以及内控制度本身的科学性、严密性和贯彻能力进行审查,据以确定制度的可信赖程度。内控制度审计的基本方法有以下两种:
一是对现行各种内控制度进行调查和评价,看是否体现了内部控制的原理和原则。主要内容应包括:内控制度是否健全和有效;内控制度是否适应本企业的经营特点和管理需要;内控制度的执行是否严肃认真和有效,是否与责、权、利相结合;内控制度在执行中存在的问题及应采取的改进措施。
二是对内控制度在实际执行中的严肃性、有效性和可信赖程度进行测试,这是进行内控制度审计的重要方面。测试内控制度的方法主要包括遵循性测试和实质性测试。
5.1 遵循性测试(也称符合性测试):指对执行内控制度的情况和程度所进行的测试,用以确定内控制度是否得到遵循,遵循的程度以及效果如何,以便判断有关经济业务数据的可信程度,从中确定需要深入审计的重点,进行实质性测试。遵循性测试的方法主要有检查、观察、询问等,以实地观察法最能获得比较真实的遵循情况,是最直观、最容易掌握的一种测试方法。遵循性测试可分为经济业务测试和控制功能测试两种类型:
(1)经济业务测试。指采取抽样检查方法对企业各项重要经济业务办理手续和办理顺序所做的审查,目的是判明业务处理过程是否遵守有关制度规定,查明会计体系中资料的流向。测试时,要求审计人员对经济业务从起点到终点进行顺序审查,以验证其与内控制度的规定是否相符。
(2)控制功能测试。指查明各项控制程序或关键控制点对内控制度遵循性的一种测试,目的是考察其能够在什么程度上连续有效地发挥作用。
5.2 实质性测试:指根据遵循性测试的结果,对内部控制薄弱环节进行跟踪深入审计,搜集确切的审计证据,以便据以作出内控制度有效性的审计评价。测试的重点是验证现行内部控制下产生的资料的完整性、正确性及合法性,采取的主要方法是:实物盘点,向第三者询证、复核、详细检查某项业务的账账、账表、账证、账物之间的核对,对帐户的发生额和余额进行分析论证,对重要的财务比率和趋势进行比较分析等等。
6 对内控制度审计的评价
对内控制度的审计阶段实施以后,就可以对内控制度进行综合评价,以确定其可靠程度。进行评价时,既要对其在保护财产、防止错弊方面所起的作用进行评价,还要对其既相互联系又相互制约而促进经营管理方面的作用进行评价,应掌握两个要点:一是内控制度能够在多大程度上确保会计记录的正确性和可靠性;二是内控制度有效执行能够在多大程度上保护企业资产的完整性。
对内控制度的评价,应实事求是地指出哪些有效、哪些无效,哪些已认真贯彻、哪些没有执行,哪些需要补充调整,要有针对性地提出具体的改进建议。既要肯定成绩,又要指出不足,并提出具体切实可行的审计建议,以利据此改进工作,完善内控制度,促进提高经济效益。
参考文献
[1]中国内部审计协会《中国内部审计基本准则》
[2]李霜《浅谈内部控制制度审计》
[3]王光远 刘秋明《公司治理下的内部控制与审计》
[4]蒋伟花、乐锡华《试论如何搞好企业内部控制》
[5]晏成仿于成松《试论现代企业内部控制制度》
[6]任长洲《浅议内控评审是内部审计的基础》