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摘 要: 本文结合国际四大会计师事务所的审计模式,以及国内专家学者所提出的经营风险导向审计和管理舞弊风险导向审计的观点与方法,对重大错报风险评估的程序和方法从战略系统的角度进行了探讨,并就执行重大错报风险评估的前提条件及在我国的应用提出了建议。
关键词: 现代风险导向审计 重大错报风险评估 程序 方法 建议
一、引言
我国在新准则中所提倡的现代风险导向审计是指注册会计师通过了解被审计单位及其环境,评估被审计单位的风险程度,确定剩余风险,执行额外审计程序,将剩余风险降低到可接受的水平。现代风险导向审计是以战略观和系统观为核心,强调以了解被审计单位的经营战略及其业务流程为起点,以识别、评估和应对会计报表重大错报风险为中心进行审计,侧重于评估财务报表重大错报风险。新的审计风险模型为:审计风险=重大错报风险×检查风险;重大错报风险是指会计报表审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险分为两个层次:报表整体层次的重大错报风险和认定层次的重大错报风险。通过对财务报表整体层次的重大错报风险风险分析,可以在源头和宏观上分析和发现会计报表错报,从而解决高层串通舞弊、虚构交易或事项而导致财务报表存在错报的问题。认定层次的重大错报风险主要来源于经济交易事项本身的性质和复杂程度与实际不符,企业管理当局由于本身的认识和技术水平,以及由于企业管理当局局部或个别人员舞弊或造假造成的风险。
一、重大错报风险评估的意义
(一)作为现代风险导向审计重心的重大错报风险评估,通过注册会计师对财务报表整体层次和认定层次来评估重大错报风险的评估可以更好地针对评估出的财务报表层次的重大错报风险和认定层次的重大错报风险,合理运用职业判断分别确定总体应对措施和设计、实施进一步审计程序,将审计风险降至可接受的低水平。
(二)重大错报风险评估中还注重强调注册会计师评估的财务报表层次重大错报风险,以及采取的特殊的舞弊风险因素的考虑,对拟实施进一步审计程序,以及整体审计策略都具有重大影响。
(三)重大错报风险评估从战略和系统的角度全面考虑被审计及其环境,运用战略分析等先进审计技术方法,识别和评估重大错报风险,提高了审计效率,降低了审计风险。
二、重大错报风险评估的程序和方法
(一)重大错报风险评估程序
1.了解被审计单位及其情况,对客户进行战略经营分析,包括战略分析和经营流程分析,以评估战略风险和经营流程风险,战略风险和经营流程风险构成了战略经营风险。
2.了解被审计单位财务业绩的衡量和评价,以及被审计单位对会计政策的选择和运用,初步评估绩效风险。
3.经过对被审计单位经营战略、经营流程、经营绩效的分析,审计师已经对客户的内部控制有了初步的了解,运用内部控制评价法对被审计单位内部控制结构的评价而确定控制风险水平。
4.综合考虑被审计单位的战略风险、经营流程风险、绩效风险、控制风险与特殊考虑的舞弊风险,系统地评估财务报告的重大错报风险。
(二)重大错报风险评估方法
1.战略分析。注册会计师主要是通过分析外部环境中威胁客户成功执行战略,从而达到经营目标的潜在风险因素来识别战略风险的。
公司的外部环境是指那些能影响公司经营成败,但又在公司外部而非公司所能完全控制的外部因素。分析公司外部环境的目的,就是要找出外部环境是否存在为公司提供的可以加以利用的发展机会,以及外部环境对公司发展是否构成威胁。通过各个行业的外部经营风险评价标准对企业在宏观环境中的存在的潜在风险进行分析。
2.经营流程分析。注册会计师通过分析被审计单位内部环境,理解被审计单位的经营流程,识别关键经营环节,进行经营流程风险的评估。
(1)通过分析出重要的战略风险识别出关键经营环节。在战略分析后,注册会计师需要汇总已经识别出的战略风险,根据其重要程度来识别战略经营风险所指向的关键经营环节,并对所识别的关键经营环节进行分析。
(2)通过重要的交易类别和其他异常情况识别出关键经营环节。通过战略分析后,注册会计师在对被审计单位的经营管理的理解,确定对企业经营业务的重要交易类别和异常情况是否对相关会计报表及其认定的影响。根据影响的重要程度来识别被审计单位的关键经营环节。
3.内部控制评价分析。内部控制评价法是指通过对被审计单位内部控制结构的评价而确定审计风险水平的一种方法。
对内部控制的评价可以分三步进行:首先,了解企业的内部控制结构并作出相应的记录;其次,实行符合性测试,证实有关内部控制的设计和执行的效果;最后,评价内部控制的强弱,即评价控制风险。注册会计师可以通过包括询问、审阅证据、实地观察、追踪执行过程等方法,据以评估因内部控制产生的相关可能导致重大错报的控制风险。
4.舞弊风险因素分析。关注和评价舞弊风险为核心的谨慎行为构成现代审计的重要内容,它同时也体现出一种风险意识而非利益意识的现代审计策略、思维。注册会计师最大的敌人是管理层舞弊,管理层舞弊往往会绕过或逾越内部控制,所以过去的审计方法往往会导致控制风险很低而实际上审计风险很高的问题。
三、在我国实务中运用重大错报风险评估方法的建议
(一)运用重大错报风险评估方法前提条件
要对重大错报风险进行正确的评估,必须满足以下前提条件。
1.审计人员需具备较高的职业素质。正确评估重大错报风险是建立在对企业环境特别是与企业有关的环境充分了解、分析的基础上的,其对审计人员提出了较高要求,审计人员不仅需具备专业知识,掌握管理、统计等基本知识,而且应对金融、法律政治常识有所了解。
2.企业应做好财务基础工作,具备审计条件。被审计企业必须建立完整的凭证、账簿等财务核算系统和财务核算制度,做到账证一致、账表一致,使审计人员有基本的、充分的财务资料依据。
3.健全注册会计师组织管理体制,建立规范的执业竞争机制,使审计人员真正做到独立、客观、公正。这是注册会计师的灵魂,是审计工作开展的基本前提,如果无法保证,整个审计工作就会失去意义,审计人员也就无法发挥其作用。
4.良好的审计环境、健全的各项法规制度、审计执业界同社会各界的良好联系与沟通、社会各界对审计工作的广泛支持,是正确处理重大错报风险的前提。审计是一项需要协同合作的工作,如果失去了社会各界的理解与支持,审计工作将难以进行,重大错报也将无从披露,审计就失去了其存在意义。
(二)运用重大错报风险评估方法的建议
1.提高和完善审计从业人员素质。应大力培养专业人才,以及提升注册会计师谨慎的执业判断能力,完善制定执业后续教育准则的具体准则,加大对注册会计师的后续教育培训,不断在后续培训中提升注册会计师在管理、统计等基本知识,以及金融、法律政治常识的综合能力。
2.完善公司治理结构。制定相关法律,完善上市公司“审计委员会”制度。对被审计单位管理当局更换会计师事务的随意性进行了约束,同时督促上市公司财务报告及相关信息的规范运作,防止注册会计师受管理人员左右,加强注册会计师在执业中独立性的监督。
3.加强立法,明确事务所及注册会计师的执业法律责任。从注册会计师担负的社会责任出发,从维护社会公众利益出发,从注册会计师行业存在的必要性出发,明确注册会计师和会计师事务所的法律责任,特别是经济责任的承担,使行业在法制的范围内良性竞争。
4.加强信息系统的建设。会计师事务所必须建立强大的信息系统,以便注册会计师在对被审计单位进行风险评估时更好地了解企业的战略、风险管理、业绩衡量等情况及环境,系统战略评估被审计单位的重大错报风险,提高审计效率,降低审计风险。
综上所述,作为现代风险导向审计重心的重大错报风险评估在审计实务中起着关键的作用,规范与使用重大错报风险评估的程序和方法可以提高审计效率,保证审计质量,促进我国注册会计师在实务中执业能力的提高。
参考文献:
[1]刘明辉.高级审计理论与实务.东北财经大学出版社,2006.
[2]卓继民.现代企业风险管理审计.上海财经大学出版社,2006.
[3]徐政旦,谢荣.审计研究前沿.上海财经大学出版社,2002.
[4]王泽霞.管理舞弊导向审计研究.机械工业出版社,2005.
[5]蔡春,赵沙.现代风险导向审计论.北京,中国时代经济出版社,2006.6.
[6]宋晶晶.北京交通硕士学位论文.基于风险评估的现代风险导向审计研究.2007.6.
[7]姚力其.传统和现代风险导向审计风险评估策略比较研究.审计与经济研究,2006,(04).
关键词: 现代风险导向审计 重大错报风险评估 程序 方法 建议
一、引言
我国在新准则中所提倡的现代风险导向审计是指注册会计师通过了解被审计单位及其环境,评估被审计单位的风险程度,确定剩余风险,执行额外审计程序,将剩余风险降低到可接受的水平。现代风险导向审计是以战略观和系统观为核心,强调以了解被审计单位的经营战略及其业务流程为起点,以识别、评估和应对会计报表重大错报风险为中心进行审计,侧重于评估财务报表重大错报风险。新的审计风险模型为:审计风险=重大错报风险×检查风险;重大错报风险是指会计报表审计前存在重大错报的可能性。重大错报风险分为两个层次:报表整体层次的重大错报风险和认定层次的重大错报风险。通过对财务报表整体层次的重大错报风险风险分析,可以在源头和宏观上分析和发现会计报表错报,从而解决高层串通舞弊、虚构交易或事项而导致财务报表存在错报的问题。认定层次的重大错报风险主要来源于经济交易事项本身的性质和复杂程度与实际不符,企业管理当局由于本身的认识和技术水平,以及由于企业管理当局局部或个别人员舞弊或造假造成的风险。
一、重大错报风险评估的意义
(一)作为现代风险导向审计重心的重大错报风险评估,通过注册会计师对财务报表整体层次和认定层次来评估重大错报风险的评估可以更好地针对评估出的财务报表层次的重大错报风险和认定层次的重大错报风险,合理运用职业判断分别确定总体应对措施和设计、实施进一步审计程序,将审计风险降至可接受的低水平。
(二)重大错报风险评估中还注重强调注册会计师评估的财务报表层次重大错报风险,以及采取的特殊的舞弊风险因素的考虑,对拟实施进一步审计程序,以及整体审计策略都具有重大影响。
(三)重大错报风险评估从战略和系统的角度全面考虑被审计及其环境,运用战略分析等先进审计技术方法,识别和评估重大错报风险,提高了审计效率,降低了审计风险。
二、重大错报风险评估的程序和方法
(一)重大错报风险评估程序
1.了解被审计单位及其情况,对客户进行战略经营分析,包括战略分析和经营流程分析,以评估战略风险和经营流程风险,战略风险和经营流程风险构成了战略经营风险。
2.了解被审计单位财务业绩的衡量和评价,以及被审计单位对会计政策的选择和运用,初步评估绩效风险。
3.经过对被审计单位经营战略、经营流程、经营绩效的分析,审计师已经对客户的内部控制有了初步的了解,运用内部控制评价法对被审计单位内部控制结构的评价而确定控制风险水平。
4.综合考虑被审计单位的战略风险、经营流程风险、绩效风险、控制风险与特殊考虑的舞弊风险,系统地评估财务报告的重大错报风险。
(二)重大错报风险评估方法
1.战略分析。注册会计师主要是通过分析外部环境中威胁客户成功执行战略,从而达到经营目标的潜在风险因素来识别战略风险的。
公司的外部环境是指那些能影响公司经营成败,但又在公司外部而非公司所能完全控制的外部因素。分析公司外部环境的目的,就是要找出外部环境是否存在为公司提供的可以加以利用的发展机会,以及外部环境对公司发展是否构成威胁。通过各个行业的外部经营风险评价标准对企业在宏观环境中的存在的潜在风险进行分析。
2.经营流程分析。注册会计师通过分析被审计单位内部环境,理解被审计单位的经营流程,识别关键经营环节,进行经营流程风险的评估。
(1)通过分析出重要的战略风险识别出关键经营环节。在战略分析后,注册会计师需要汇总已经识别出的战略风险,根据其重要程度来识别战略经营风险所指向的关键经营环节,并对所识别的关键经营环节进行分析。
(2)通过重要的交易类别和其他异常情况识别出关键经营环节。通过战略分析后,注册会计师在对被审计单位的经营管理的理解,确定对企业经营业务的重要交易类别和异常情况是否对相关会计报表及其认定的影响。根据影响的重要程度来识别被审计单位的关键经营环节。
3.内部控制评价分析。内部控制评价法是指通过对被审计单位内部控制结构的评价而确定审计风险水平的一种方法。
对内部控制的评价可以分三步进行:首先,了解企业的内部控制结构并作出相应的记录;其次,实行符合性测试,证实有关内部控制的设计和执行的效果;最后,评价内部控制的强弱,即评价控制风险。注册会计师可以通过包括询问、审阅证据、实地观察、追踪执行过程等方法,据以评估因内部控制产生的相关可能导致重大错报的控制风险。
4.舞弊风险因素分析。关注和评价舞弊风险为核心的谨慎行为构成现代审计的重要内容,它同时也体现出一种风险意识而非利益意识的现代审计策略、思维。注册会计师最大的敌人是管理层舞弊,管理层舞弊往往会绕过或逾越内部控制,所以过去的审计方法往往会导致控制风险很低而实际上审计风险很高的问题。
三、在我国实务中运用重大错报风险评估方法的建议
(一)运用重大错报风险评估方法前提条件
要对重大错报风险进行正确的评估,必须满足以下前提条件。
1.审计人员需具备较高的职业素质。正确评估重大错报风险是建立在对企业环境特别是与企业有关的环境充分了解、分析的基础上的,其对审计人员提出了较高要求,审计人员不仅需具备专业知识,掌握管理、统计等基本知识,而且应对金融、法律政治常识有所了解。
2.企业应做好财务基础工作,具备审计条件。被审计企业必须建立完整的凭证、账簿等财务核算系统和财务核算制度,做到账证一致、账表一致,使审计人员有基本的、充分的财务资料依据。
3.健全注册会计师组织管理体制,建立规范的执业竞争机制,使审计人员真正做到独立、客观、公正。这是注册会计师的灵魂,是审计工作开展的基本前提,如果无法保证,整个审计工作就会失去意义,审计人员也就无法发挥其作用。
4.良好的审计环境、健全的各项法规制度、审计执业界同社会各界的良好联系与沟通、社会各界对审计工作的广泛支持,是正确处理重大错报风险的前提。审计是一项需要协同合作的工作,如果失去了社会各界的理解与支持,审计工作将难以进行,重大错报也将无从披露,审计就失去了其存在意义。
(二)运用重大错报风险评估方法的建议
1.提高和完善审计从业人员素质。应大力培养专业人才,以及提升注册会计师谨慎的执业判断能力,完善制定执业后续教育准则的具体准则,加大对注册会计师的后续教育培训,不断在后续培训中提升注册会计师在管理、统计等基本知识,以及金融、法律政治常识的综合能力。
2.完善公司治理结构。制定相关法律,完善上市公司“审计委员会”制度。对被审计单位管理当局更换会计师事务的随意性进行了约束,同时督促上市公司财务报告及相关信息的规范运作,防止注册会计师受管理人员左右,加强注册会计师在执业中独立性的监督。
3.加强立法,明确事务所及注册会计师的执业法律责任。从注册会计师担负的社会责任出发,从维护社会公众利益出发,从注册会计师行业存在的必要性出发,明确注册会计师和会计师事务所的法律责任,特别是经济责任的承担,使行业在法制的范围内良性竞争。
4.加强信息系统的建设。会计师事务所必须建立强大的信息系统,以便注册会计师在对被审计单位进行风险评估时更好地了解企业的战略、风险管理、业绩衡量等情况及环境,系统战略评估被审计单位的重大错报风险,提高审计效率,降低审计风险。
综上所述,作为现代风险导向审计重心的重大错报风险评估在审计实务中起着关键的作用,规范与使用重大错报风险评估的程序和方法可以提高审计效率,保证审计质量,促进我国注册会计师在实务中执业能力的提高。
参考文献:
[1]刘明辉.高级审计理论与实务.东北财经大学出版社,2006.
[2]卓继民.现代企业风险管理审计.上海财经大学出版社,2006.
[3]徐政旦,谢荣.审计研究前沿.上海财经大学出版社,2002.
[4]王泽霞.管理舞弊导向审计研究.机械工业出版社,2005.
[5]蔡春,赵沙.现代风险导向审计论.北京,中国时代经济出版社,2006.6.
[6]宋晶晶.北京交通硕士学位论文.基于风险评估的现代风险导向审计研究.2007.6.
[7]姚力其.传统和现代风险导向审计风险评估策略比较研究.审计与经济研究,2006,(04).