【摘 要】工程结算审计工作既是一项技术性强的工作，同时又是一项细致的工作，在做好审前相关准备工作的基础上，结算审计实施过程中应重点关注施工合同的风险范围的约定、合同所附清单报价的内容及费用组成，对于合同约定不明的条款应本着实事求是及交易习惯的原则，尽快提请权威部门进行裁定或补充解释。尤其要注重现场查勘的质量，对于定价材料的价格要具有敏感性，同时关注定额套用的合理性。
　　【关键词】结算审计；合同风险范围；现场查勘；定价材料；定额套用
　　随着企业内部控制范围的日益扩大，工程结算审计作为企业内部控制的手段在投资过程中日益发挥着重要的作用，而项目在竣工后，各单项工程往往集中在同一时间报审，如何在有限的时间内保证工程结算审计的效率和质量就成为目前摆在我们面前的一个重要议题，笔者结合之前结算审计中的案例，将结算审计中重点关注的部分问题加以梳理，为提高工程结算审计的效率及质量提出一些个人思考和建议。
　　一、把握工程施工合同中的关键条款
　　工程施工合同是工程结算的依据，是工程结算的纲领性文件。目前绝大多数项目采用的是标准建筑工程施工合同文本，具体到每一项工程本身而言，合同的专用条款、合同附件及补充合同就应该在结算审计时重点关注。
　　（一）合同中约定的风险范围
　　标准的施工合同中一般会明确约定发承包双方各自承担的风险范围，此处应重点关注，结合结算文件，审查在结算文件中的施工内容和签证是否存在已经明确约定为施工方应承担的风险内容，如合同中约定地下降水为施工单位应承担的风险范围，那与之发生的所有关于地下降水的签证均可以视为无效签证。
　　（二）合同中所附清单报价
　　如工程中采用的为工程量清单计价，应重点关注合同中所附清单中包括的工程内容，及施工单位的报价的费用组成，若结算文件或签证中出现了本应包括在清单或报价中的施工内容，施工单位又额外计取了费用或与之相关的签证，应予与扣减。或部分清单项目所包括的部分内容，在核实现场的过程中并未进行施工或仅部分进行了施工，应对清单价进行调整或重新组价。如桩基合同中所附混凝土灌注桩清单的工作内容包括：固壁、泥浆制作、清理和运输，而从现场施工图片中发现现场大部分桩基施工过程中并未制备泥浆进行护壁，之后落实现场监理工程师，现场至少有60%的桩基在施工的过程中未采用泥浆护壁，大部分采用的为干挖成孔，据此审计可以要求对合同中的清单单价据实进行调整。
　　（三）合同中约定不明的条款
　　由于各种原因，合同中难免会出现在部分合同条款中约定不明确、在理解上有歧义或未约定，这势必会给结算审计增加难度，往往在此类问题上会形成争议。
　　1、某项目与施工单位签订的施工合同，对于工程取费类别的约定：本项目装置土建工程统一按工业与民用建筑一类工程取费，其它建筑物及贮池类构筑物按照《山东省建筑工程消耗量定额》及《山东安装工程消耗定额》中相应工程类别标准取费。但施工合同中未对工程中的土建工程及其他建筑物和构筑物进行进一步详细约定，导致审计单位与施工单位就其中的诸如控制室及维修站等工程类别的取费问题产生争议。
　　2、合同中季度价格的选取
　　某工程施工合同中约定“按主项工程开工季度的烟台工程建设标准造价管理发布的价格作为该主项工程结算材料价，在该主项工程施工期间材料价格不作调整。”
　　某工程开工报告中显示A主项开工时间为2012年10月，但因图纸升版及变更等原因，土方开挖完成后停工了近5个月，直到2013年4月份才开始重新恢复施工，施工单位在工程结算中要求按照开工报告的时间选取造价信息中2012年4季度价格，而审计认为季度价应按照实际恢复施工后的开工时间选取2013年2季度价格，审计理解合同中的主项工程开工季度应为主项的实际开工时间，而非单指主项开工报告的时间。
　　3、某工程土方工程执行企业内部清单价格，如其中一项：
　　“人工清槽土方外运2km以内15元/m3，另计管理费10%；”
　　施工单位与审计人员就清单项目中是否包括人工清槽的内容理解不一致，施工单位认为此清单项仅指土方外运的费用，而审计人员认为此清单项工作内容包括人工清槽，人工清槽的费用不应另计。
　　对于合同理解出现争议问题后应本着实事求是及交易习惯的原则，如双方仍无法，须尽快提请指挥部权威部门进行裁定或补充解释。
　　二、高度重视现场查勘环节
　　部分现场设计审计人员更多关注的是工程量和价格，往往忽视了现场查勘的环节，或者在查勘现场的时候流于形式，走马观花，未能做到细致深入，很多重大的审减都是在细致的查勘现场后发现现场实际施工与图纸的设计或做法不符，从而找到的突破口。
　　如某工程结算审计项目中，钢窗框现场采用的方管，而设计使用的是槽钢，扣减型钢40吨；基础部分灌浆与设计不符，现场大部分储罐没有进行二次灌浆，或整体灌浆，扣减灌浆料约50立方；地沟盖板角钢设计采用的为5#角钢，现场实际使用的是4#角钢；内墙抹灰未到顶；基础换填与设计要求不符，上述这些情况如不深入项目现场实际查看，仅从监理单位或施工单位提供的过程资料上根本无法完全反映项目的真实情况。
　　三、关注定价材料的价格合理性
　　定价材料指是施工单位自行采购的，经业主确认单价的材料，过程中存在因各种原因导致所确认的材料单价偏离材料的市场价格，对于价值量大的定价材料应进行再次的询价确认
　　如某工程防腐材料的定价：环氧沥青漆2mm厚综合单价为68元/m2，审计人员首先依据材料价格的敏感性初步判断此价格与正常的市场价格偏离较大，因涂刷环氧沥青漆每平米的市场价格在20元-30元；另按照每遍涂刷环氧沥青0.1-0.15mm厚，2mm厚的环氧沥青漆需涂刷约15遍，有悖于常规做法，后以此为突破口，最终按照图纸设计厚度套用定额平米单价确定为28元/m2，此项审减约32万元。
　　四、定额子目的选用的合理性
　　（一）工程结算选用的定额子目与该工程各分部分项工程的特征要一致。同类工程量套用的基价高或低的定额子目现象时有发生，要注意代换是否合理，有无高套、错套、重套现象，这样的例子在审核工作经常碰到。因此对套用定额子目的审核应注意所包涵的工作内容，要注意查看各章节定额的编制说明，熟悉定额子目套用界限，做到公正合理。
　　（二）结算审核时对定额的审核往往容易忽视。由于合同双方对定额内容的理解不一致，或是施工单位故意高套定额，使定额对造价产生较大的影响。如混凝土基础梁套用为单梁连续梁，混凝土墙套用轻型框剪墙、有梁板套用平板定额等。
　　五、结束语
　　结算审计工作既是一项技术性强的工作，同时又是一项细致的工作，在做好审前调查等准备工作的基础上，在结算审计实施过程中能够把握重点、注意方法，那么结算审计工作就可能收到事半功倍的效果。
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　　作者简介：黄盛东，现在烟台南山学院人文学院艺术设计系。