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摘要 应付账款是因购买材料、商品或接受劳务供应等而发生的债务，它产生于赊购过程中，是买卖双方在购销活动中由于取得物资与支付货款在时间上的不一致而产生的负债。应付账款审计是采购与付款循环审计中的核心部分，是审计风险较大的项目之一。很多企业尤其是上市公司利用应付账款隐瞒负债、少计利润的一情况层出不穷，本文就应付账款的常见问题，具体论述了可以实施的审计方法和程序。
关键词 应付账款 造假手段 审计目标 审计方法
一、应付账款的审计目标
从应付账款的五类认定出发，审计的目标主要有以下五类：
第一，存在或发生认定，需要证明资产负债表中记录的应付账款是否存在；第二，完整性认定，需要证明所有应当记录的应付账款是否均已记录；第三，权利和义务认定，需要证明资产负债表中记录的应付账款是否是被审单位应当履行的现实义务；第四，计价和分摊认定，应付账款是否以恰当的金额填列在财务报表中，与之相关的计价调整是否已恰当记录；第五，表达与披露认定，应付账款是否已按照企业会计准则的规则在财务报表中作出恰当的列报。
二、应付账款的造假手段及常见问题
(一)应付账款长期挂账。应付账款的长期挂账，主要表现在企业的若于“应付账款”明细款项长期未付而挂账，有的属于合同纠纷或缺乏偿债能力无力偿还；有的属于销货单位消亡而无从支付的情况，这种情况下，被审计单位极易隐瞒利润，虚增债务。
(二)利用应付账款贪污现金折扣。有些企业在支付货款符合现金折扣的条件下，按总额支付，然后从对方套取现金私分或留存“小金库”。按规定，当赊购业务发生时，被审计单位应按照总价法对应付账款入账。在折扣期内支付货款时，对享有的现金折扣应予以扣除，以折扣后的金额付款。但有些企业付款时，对享有的现金折扣不予扣除，通过以下方式套取现金折扣，即借：应付账款——××单位(总价)，贷：银行存款，之后，再从销货单位拿取折扣的部分。
(三)利用应付账款隐瞒退货。企业向供货单位购买货物后，取得了蓝字发票，但后又因故把货物退回，取得了红字发货票，而作弊人员用蓝字发票计入应付账款，而将红字发票藏匿、隐瞒，然后寻机转出，贪污“应付账款”。
(四)利用存货偿还债务的方式隐瞒收入，少交增值税。有的企业用存货抵偿债务，不通过存货销售核算，隐瞒存货销售收入，偷漏增值税。正确的做法是：应按应付款项的账面余额，借：应付账款贷：库存商品／原材料贷：应交税金——应交增值税(销项税额)科目，若有差额，借记“营业外支出——债务重组损失”科目或者贷记“资本公积——其他资本公积”科目。很多被审计企业用存货抵顶债务的这种方式，通常做借：应付账款，贷：库存商品的会计分录，故意不做销售，不计增值税(销项税)。
三、应付账款的审计方法及程序
(一)对本期期末应付账款余额与上期期末余额进行比较，分析其波动原因，分析差额原因。本期期初余额和上期期末余额的结果应该很接近，有出人，可以从两方面总结原因。应付账款一般都是所欠的购料款，材料的卖价是由采购量和采购价格构成。一方面，当本期的采购量没有很大波动时，应付账款的增加就是由采购价格的上升引起的，价格变动这是市场供给关系的结果，可以从市场行情中得知，被审计单位无法随意捏造的。另外一方面，就是采购量的增加引起的应付账款的增加，如果是这方面的原因，审计人员应该结合购货发票、验收入库单、订货单、请购单、订货合同来比对，必要时到对方单位核实，否则有应付账款造假的嫌疑，这时应该追加审计程序，重点审查。
(二)计算应付账款对存货、流动负债的比例，并与以前期间对比分析，评价应付账款整体合理性。应付账款应与存货、营业成本等的变化趋势相比较。应付账款主要是在购料活动中产生，材料购入企业，存放在仓库，接着被生产部门领用，产品加工完成，变成产成品，最后销售。成本在存货，产成品和营业成本之间流转，应付账款的变化趋势应该和材料的变化趋势相近。假如存货有较大增加变化，而主营业务成本、主营业务收入变化不火，这种情况下，如果应付账款变动较小，就要考虑，是本年对新增存货都付现，还是有舞弊或错误的行为。
(三)分析长期挂账的应付账款。要求被审计单位做出解释，判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润。长期挂账有很多原因，可能是缺乏偿债能力，真的无法支付，也可能是隐瞒利润。
(1)实务操作中，有的企业为了增加人工费用和制造费用，多计成本，从而虚构材料费用，因为赊购比现购更容易，现购需要相应的银行存款单据。但是，捏造的应付账款又不能长期挂账，没有真实的债权人可以付款，所以被审单位可能会把应付账款金额结转到预付款项中去。针对这种情况，审计师应该仔细检查预付账款的明细账和相应的付款单据。
(2)另一方面，有时应付账款由于销货单位解体消亡而无法或无需支付时，按照新会计准则的规定，对无需支付应付账款应计入营业外收入借：应付账款贷：营业外收入，同时并入当期企业所得税应税所得。有的企业为了隐瞒收入，少计利润，故意不把营业外收入人账，一直把应付账款挂在账上，这也是被审计单位常用的作假手段，应该重点注意。
(四)检查带有现金折扣的应付账款。如果购入的资产在形成一笔应付账款时是带有现金折折扣的，应付账款入账金额的确定按发票上记载的应付金额的总值(即不扣除折扣)记账。在这种方法下，应按发票上记载的全部应付金额，借记有关科目，贷记“应付账款”科目；付款时获得的现金折扣，冲减财务费用。即(1)企业发生的应付账款，不管是否有没有现金折扣，均应按应付的全部金额入账：借：物资采购应交税金——应交增值税(进项税额)贷：应付账款(2)在享受现金折扣的情况下，企业应于应付账款支付时，将发生的现金折扣作为财务费用处理：借：应付账款贷：财务费用(按实际发生的现金折扣)银行存款(按实际支付的款项)
四、应付账款审计中应重点注意的问题
(一)应付账款的函证
一般情况下，应付账款不需要函证，应付账款审计目标主要是防止低估，而函证不能保证查出未记录的应付账款。很多企业非常倾向于向投资者、愤权人展示本单位偿还债务的能力，会刻意隐瞒债务，很多账款就不会入账，因为函证都是以被审计单位的人账记录为标准，被审计单位存心想隐瞒某个债权人的应付款项，没有建账，那函证就失去了，作用，所以它不具有针对性。但函证也不是一定不能发现未入账的应付账款，当与供货人有很多笔赊购交易时，发函同一供货人，可以查出被审单位漏记的经济业务。函证应付账款时一般应选择控制风险较高、金额较大的债权人，或者是资产负债表日金额虽小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人、另外客户处于财务困难阶段时也应该重点审计。
(二)查找未入账的应付账款，实施应付账款的替代程序
为了防止企业低估负债，审计人员应检查被审计单位有无故意漏记应付账款行为。从完整性角度出发，审计人员应查找未入账的应付款，重点关注：
(1)结合存货监盘，检查在资产负债表日来处理的不相符的购货发票及有材料入库凭征但未收回购货发票的经济业务，可能漏记应付账款；例如企业采购材料过程中，货到但单未到的情况，企业应该在收到材料时，借：原材料贷：应付账款(暂估款)，等到次月账单到达时，用红字做一笔相同的凭证冲销，然后再做一笔正确的采购业务。被审计单位往往利用货到单未到的情况，故意不以暂估款入账，从而虚增存货，隐瞒应付账款。
(2)检查资产负债表日后收到的购货发票，确认其入账时间是否正确，可能漏记应付账款，检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确，若应在资产负债表日前入账，则漏记应付账款。
(3)审查时，注册会训师还可以通过询证被审计单位的会计和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同来进行。
(三)检查应付账款是否存在借方余额，查明是否在应付账款和预付账款两面同事挂账的项目，检查应付账款在账簿及资产负债表上的披露是否恰当。一般来说，应付账款项目应根据“应付账款”和“预付账款”明细科目的贷方期末余额的合计数填列，例如，某公司有关应付账款的明细账户余额如下：应付账款－A，借方余额5万元，应付账款－B，贷方余额6万元；预付账款－c，借方余额7万元，预付账款－D，贷方余额8万元，则应付账款的总账金额应为1万元(6万5万)，被审计单位资产负债表的应付账款金额应为14万元(6万 8万)。但是往往被审计单位利用应付账款填列的特殊性作弊，故意写作应付账款1万元。在这种情况下，被审计单位就少计负债13万元(14万－1万)，隐瞒了负债，同时也少计了预付账款，需要审训人员做调整分录：借：预付账款130000贷：应付账款130000。
关键词 应付账款 造假手段 审计目标 审计方法
一、应付账款的审计目标
从应付账款的五类认定出发，审计的目标主要有以下五类：
第一，存在或发生认定，需要证明资产负债表中记录的应付账款是否存在；第二，完整性认定，需要证明所有应当记录的应付账款是否均已记录；第三，权利和义务认定，需要证明资产负债表中记录的应付账款是否是被审单位应当履行的现实义务；第四，计价和分摊认定，应付账款是否以恰当的金额填列在财务报表中，与之相关的计价调整是否已恰当记录；第五，表达与披露认定，应付账款是否已按照企业会计准则的规则在财务报表中作出恰当的列报。
二、应付账款的造假手段及常见问题
(一)应付账款长期挂账。应付账款的长期挂账，主要表现在企业的若于“应付账款”明细款项长期未付而挂账，有的属于合同纠纷或缺乏偿债能力无力偿还；有的属于销货单位消亡而无从支付的情况，这种情况下，被审计单位极易隐瞒利润，虚增债务。
(二)利用应付账款贪污现金折扣。有些企业在支付货款符合现金折扣的条件下，按总额支付，然后从对方套取现金私分或留存“小金库”。按规定，当赊购业务发生时，被审计单位应按照总价法对应付账款入账。在折扣期内支付货款时，对享有的现金折扣应予以扣除，以折扣后的金额付款。但有些企业付款时，对享有的现金折扣不予扣除，通过以下方式套取现金折扣，即借：应付账款——××单位(总价)，贷：银行存款，之后，再从销货单位拿取折扣的部分。
(三)利用应付账款隐瞒退货。企业向供货单位购买货物后，取得了蓝字发票，但后又因故把货物退回，取得了红字发货票，而作弊人员用蓝字发票计入应付账款，而将红字发票藏匿、隐瞒，然后寻机转出，贪污“应付账款”。
(四)利用存货偿还债务的方式隐瞒收入，少交增值税。有的企业用存货抵偿债务，不通过存货销售核算，隐瞒存货销售收入，偷漏增值税。正确的做法是：应按应付款项的账面余额，借：应付账款贷：库存商品／原材料贷：应交税金——应交增值税(销项税额)科目，若有差额，借记“营业外支出——债务重组损失”科目或者贷记“资本公积——其他资本公积”科目。很多被审计企业用存货抵顶债务的这种方式，通常做借：应付账款，贷：库存商品的会计分录，故意不做销售，不计增值税(销项税)。
三、应付账款的审计方法及程序
(一)对本期期末应付账款余额与上期期末余额进行比较，分析其波动原因，分析差额原因。本期期初余额和上期期末余额的结果应该很接近，有出人，可以从两方面总结原因。应付账款一般都是所欠的购料款，材料的卖价是由采购量和采购价格构成。一方面，当本期的采购量没有很大波动时，应付账款的增加就是由采购价格的上升引起的，价格变动这是市场供给关系的结果，可以从市场行情中得知，被审计单位无法随意捏造的。另外一方面，就是采购量的增加引起的应付账款的增加，如果是这方面的原因，审计人员应该结合购货发票、验收入库单、订货单、请购单、订货合同来比对，必要时到对方单位核实，否则有应付账款造假的嫌疑，这时应该追加审计程序，重点审查。
(二)计算应付账款对存货、流动负债的比例，并与以前期间对比分析，评价应付账款整体合理性。应付账款应与存货、营业成本等的变化趋势相比较。应付账款主要是在购料活动中产生，材料购入企业，存放在仓库，接着被生产部门领用，产品加工完成，变成产成品，最后销售。成本在存货，产成品和营业成本之间流转，应付账款的变化趋势应该和材料的变化趋势相近。假如存货有较大增加变化，而主营业务成本、主营业务收入变化不火，这种情况下，如果应付账款变动较小，就要考虑，是本年对新增存货都付现，还是有舞弊或错误的行为。
(三)分析长期挂账的应付账款。要求被审计单位做出解释，判断被审计单位是否缺乏偿债能力或利用应付账款隐瞒利润。长期挂账有很多原因，可能是缺乏偿债能力，真的无法支付，也可能是隐瞒利润。
(1)实务操作中，有的企业为了增加人工费用和制造费用，多计成本，从而虚构材料费用，因为赊购比现购更容易，现购需要相应的银行存款单据。但是，捏造的应付账款又不能长期挂账，没有真实的债权人可以付款，所以被审单位可能会把应付账款金额结转到预付款项中去。针对这种情况，审计师应该仔细检查预付账款的明细账和相应的付款单据。
(2)另一方面，有时应付账款由于销货单位解体消亡而无法或无需支付时，按照新会计准则的规定，对无需支付应付账款应计入营业外收入借：应付账款贷：营业外收入，同时并入当期企业所得税应税所得。有的企业为了隐瞒收入，少计利润，故意不把营业外收入人账，一直把应付账款挂在账上，这也是被审计单位常用的作假手段，应该重点注意。
(四)检查带有现金折扣的应付账款。如果购入的资产在形成一笔应付账款时是带有现金折折扣的，应付账款入账金额的确定按发票上记载的应付金额的总值(即不扣除折扣)记账。在这种方法下，应按发票上记载的全部应付金额，借记有关科目，贷记“应付账款”科目；付款时获得的现金折扣，冲减财务费用。即(1)企业发生的应付账款，不管是否有没有现金折扣，均应按应付的全部金额入账：借：物资采购应交税金——应交增值税(进项税额)贷：应付账款(2)在享受现金折扣的情况下，企业应于应付账款支付时，将发生的现金折扣作为财务费用处理：借：应付账款贷：财务费用(按实际发生的现金折扣)银行存款(按实际支付的款项)
四、应付账款审计中应重点注意的问题
(一)应付账款的函证
一般情况下，应付账款不需要函证，应付账款审计目标主要是防止低估，而函证不能保证查出未记录的应付账款。很多企业非常倾向于向投资者、愤权人展示本单位偿还债务的能力，会刻意隐瞒债务，很多账款就不会入账，因为函证都是以被审计单位的人账记录为标准，被审计单位存心想隐瞒某个债权人的应付款项，没有建账，那函证就失去了，作用，所以它不具有针对性。但函证也不是一定不能发现未入账的应付账款，当与供货人有很多笔赊购交易时，发函同一供货人，可以查出被审单位漏记的经济业务。函证应付账款时一般应选择控制风险较高、金额较大的债权人，或者是资产负债表日金额虽小、甚至为零，但为企业重要供货人的债权人、另外客户处于财务困难阶段时也应该重点审计。
(二)查找未入账的应付账款，实施应付账款的替代程序
为了防止企业低估负债，审计人员应检查被审计单位有无故意漏记应付账款行为。从完整性角度出发，审计人员应查找未入账的应付款，重点关注：
(1)结合存货监盘，检查在资产负债表日来处理的不相符的购货发票及有材料入库凭征但未收回购货发票的经济业务，可能漏记应付账款；例如企业采购材料过程中，货到但单未到的情况，企业应该在收到材料时，借：原材料贷：应付账款(暂估款)，等到次月账单到达时，用红字做一笔相同的凭证冲销，然后再做一笔正确的采购业务。被审计单位往往利用货到单未到的情况，故意不以暂估款入账，从而虚增存货，隐瞒应付账款。
(2)检查资产负债表日后收到的购货发票，确认其入账时间是否正确，可能漏记应付账款，检查资产负债表日后应付账款明细账贷方发生额的相应凭证，确认其入账时间是否正确，若应在资产负债表日前入账，则漏记应付账款。
(3)审查时，注册会训师还可以通过询证被审计单位的会计和采购人员，查阅资本预算、工作通知单和基建合同来进行。
(三)检查应付账款是否存在借方余额，查明是否在应付账款和预付账款两面同事挂账的项目，检查应付账款在账簿及资产负债表上的披露是否恰当。一般来说，应付账款项目应根据“应付账款”和“预付账款”明细科目的贷方期末余额的合计数填列，例如，某公司有关应付账款的明细账户余额如下：应付账款－A，借方余额5万元，应付账款－B，贷方余额6万元；预付账款－c，借方余额7万元，预付账款－D，贷方余额8万元，则应付账款的总账金额应为1万元(6万5万)，被审计单位资产负债表的应付账款金额应为14万元(6万 8万)。但是往往被审计单位利用应付账款填列的特殊性作弊，故意写作应付账款1万元。在这种情况下，被审计单位就少计负债13万元(14万－1万)，隐瞒了负债，同时也少计了预付账款，需要审训人员做调整分录：借：预付账款130000贷：应付账款130000。