论文部分内容阅读
【摘 要】 随着全球经济一体化的进一步发展,我国政府机构改革和政府职能的转变,以及我国会计体制的进一步改革,我国政府会计体系已不能适应时代发展的要求,因此有必要进行全新的变革。文章阐述了我国政府会计当前存在的一些弊端,提出了我国政府改革的相应策略与措施。
【关键词】政府会计;会计准则;公共财政
中图分类号: F230
1 我国政府会计改革的必要性
在全球经济一体化的新形势下,世界各国需要了解我国的政府会计信息,而我国的政府会计与国际会计惯例存在较大的差距,将影响我国与各国的信息沟通和各国政府会计的比较研究。目前我国政府会计制度面临一些挑战,突出表现在以下几个方面:
第一,政府的财务状况反映不充分。现行财政总预算会计和行政单位会计只能反映预算收支执行情况,它只是政府会计的一个侧面,不能提供整个一级政府的营运业绩和财务受托责任的会计信息,不利于会计信息使用者做出正确的判断。比如各级政府代行国有资产管理职能,对国有资产所有权和收益权的管理应是政府的一项重要的财务活动。这些国有资产犹如企业对外投资一样,,必须将原始投资及未分配的留存收益等作为企业的产权进行会计确认、计量、记录和报告。然而,,我国的预算会计恰恰遗漏了这个重要的政府财务活动内容。
第二,政府的会计信息披露不全面。目前的预算会计在对公众的信息披露方面仍然作用有限。尤其是作为反映国家财政情况全貌的预算报告和决算报告。不能向公众和监督部门提供更多的信息,在信息披露制度的改革方面还有很大的空间。随着我国经济融入世界经济体系,国内外对中国信息披露的需要变得越来越迫切,政府会计改革的方向因此更需要转变重心,关注面向公众的信息披露。
第三,政府会计的现金制信息有缺陷。现金制会计信息只是反映当期的财政资源,而无法全面反映政府公共资源存量,故整个政府公共资源的使用和配置状况对于外部和内部信息使用者都无法获得。从外部政府信息需要来说,将导致无法实现有效的监督;从内部政府信息需要来说,将使管理者无法据以进行合理科学的决策。
第四,政府会计体系与国际惯例相差甚远。我国旧有的预算会计体系,与国际公共部门会计的习惯做法相差甚远。但是,我国作为国际会计师联合会的成员国,为了积极参与国际经济合作和政府会计活动,发挥我国在国际政府会计领域的作用,必须借鉴上述会计准则公告,进一步改进和完善我国的政府会计与财务报告,提高我国政府会计的国际地位,,增强与其他各国政府会计之间一定程度的可比性。
由此可见,积极推进政府会计体系改革,构建我国现代政府会计体系是必要的。一方面,建立政府会计是适应预算管理制度改革的需要。国库集中收付制度必将对我国现行财政总预算会计和行政单位会计产生冲击,财政总预算会计和行政单位会计的改革,将逐渐趋向于以一级政府为中心,核算整个政府的财务状况和收支结果。从而,财政总预算会计和行政单位会计必将合二为一,共同组成政府会计。另一方面,建立政府会计,有利于客观真实地评价政府的财务受托责任,满足国家宏观管理的需要,实现其会计目标。现行财政总预算会计和行政单位会计只能反映预算收支执行情况,而不能提供整个一级政府的营运业绩和财务受托责任的会计信息,不利于会计信息使用者作出正确的政治、社会和经济判断。
2 现行政府会计存在的问题
2.1 现行政府会计不能全面反映政府的资金运动
现行政府会计仅仅反映预算资金的执行情况,而对政府受托管理的资源、国有股权及受益权、社会保障基金的运作情况等没有进行全面反映。
(1)政府对国有企业、国有控股公司投出的资本,仅列为“一般预算支出”,不反映投资形成的产权;国有资产出售、转让所得,列为“一般预算收入”,不反映政府投资资产的减少,这样提供的信息明显不完整,无法反映政府产权的规模、增减变动及国有权益的保全情况,不能及时为国有资本金的管理和调控提供科学依据。
(2)行政单位的固定资产不计提折旧,不反映其损耗价值,固定资产的更新和维护通过按收入的一定比例提取修购基金来解决。在这种核算方式下,固定资产的账面价值只反映历史成本,难以反映其实际净值。
(3)目前社会保障基金的会计核算是按照专门制定的《社会保险基金会计制度》进行的,这一制度目前独立于预算会计制度之外,在预算会计报表中只是笼统地反映当年财政对基金的拨款支出,而不能反映社会保险基金的运作情况。
2.2 现行政府会计无法体现政府的“隐性债务”,弱化了风险和责任意识
由于收付实现制是以现金的实际收付作为确认当期收入和支出的依据,因此在这种记账基础下,财政支出只包括以现金实际支付的部分,如当期支付的行政事业费、当期归还债务的本金和利息等。对当期已经发生但尚未用现金支付的“隐性债务”则没有反映,主要表现为政府拖欠职工的工资、尚未用现金支付的政府债券利息、社会保障基金缺口等。这些本应属于当期的支出,但因政府财务困难而没有在账面上进行反映。这样,在客观上一方面夸大了政府真正可支配的财政资源,不利于国家宏观政策的制定,另一方面也导致了与之相关的债务被掩盖,使政府的风险意识淡化,给财政的持续性发展带来隐患。
2.3 现行政府会计反映的信息不充分
政府会计的核算内容无法反映政府财政管理工作的全貌。随着我国财政管理体制改革的进行,公共财政框架的建立,单纯考核预算执行情况已不能反映财政管理工作的好坏。政府会计工作的重点必然要转向关注政府公共受托责任的履行情况,监督政府的整体财政管理工作。我国现行的政府会计无法反映政府的整体财政状况和工作绩效,无法评价政府工作的好坏。
2.4 现行的预算会计模式只是体现了簿记作用,没有发挥会计应有的监督作用
专项资金应该专款专用,可在一些部门却成了“唐僧肉”。这些现象从不同侧面折射出政府会计监督不力,没有发挥出政府会计应有的作用。这主要由于财政部门的角色长期局限于分配资金,当财政部门将财政资金划拨到预算单位账户上,财政部门的任务也就完成了,财政部门仅在账本上记录预算资金的分配情况,至于预算单位具体如何使用资金,财政部门缺乏有效记录与监督,这是导致公款挪用、贪污的主要原因。这也表明我国政府公开披露的财务信息过于概括和笼统,在财务信息披露的完整性、充分性方面存在明显的局限性。
3 改革现行的政府会计策略与建议
3.1 重新确认政府会计核算基础并引入权责发生制
一般来说,政府会计的基础有两种基本形式:收付实现制和权责发生制。传统财政管理侧重于对预算投入的事前规定。这种投入预算模式下,预算管理的重点是确保财政资源使用的合理性,即资源是否按照预算规定的用途使用,而不是资源使用的结果。
收付实现制对于确保合理性是有优势的,因为传统的政府预算和拨款是现金制的,预算和政府会计基础的一致性,使得实际支出与法定预算中规定的使用用途和金额比较十分方便,这样就利于确保支出符合预算要求和发现违规情况。此外,收付实现制操作简单,易于理解,数据处理成本相当低廉。尽管收付实现制存在上述种种优点,但随着公共管理环境的变化,它明显表现出对新体制的种种不适应。如在现实经济中按收付实现制基础提供的政府及所属公共部门财务信息,既不披露非现金资产存量的价值、负债,也不提供服务的成本,因而难以提示财务状况和财务绩效的全貌,财务报告可信度不高,而低质的财务信息必然导致低水平的财务管理和预算管理。在推进我国预算管理和会计改革时,引入权责发生制是一个必然的选择。但是,我们也不能一谈到权责发生制就忽视了收付实现制的有关信息。在会计实务中,不论是企业会计,还是政府会计都没有绝对意义上采用一种核算或报告基础,例如,企业会计早已采用了权责发生制基础,但在企业会计报表中仍有以收付实现制为基础编制的“现金流量表”。因此,我国的政府会计基础也应将两者相结合,才能适应实际情况。
3.2 按照国际惯例建立健全政府会计的构成体系
我国现行的预算会计包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三大主体会计以及执行政府总预算出纳保管业务的国库会计、执行政府总预算收入业务的收入征解会计、执行政府总预算的基本建设支出业务的基建拨款会计三大关系会计。依据国际会计惯例,我国预算会计可分为两部分:一是政府会计,包括执行政府总预算的财政总预算会计和执行政府总预算支出的行政单位会计。目前,我国正进行预算管理制度的改革,为实现对财政支出资金的全过程监管,各行政单位的资金都要通过国库单一账户收付,财政支出就是实际的购买支出或者转移支出,因此,它们的资金活动通过总预算会计得到反映。同时,由于三大关系会计参与了财政总预算的收支运行,政府会计也应包括三者在内。二是事业单位会计。因事业单位有其事业收入和营业收入,而且大部分事业单位可以收支平衡,所以在会计准则、会计科目和具体核算方法上与政府会计有所不同,构成了预算会计的一个独特的分支。这种会计体系的构成与国外的政府和非营利组织会计相类似。国外的政府会计包括国有企业会计,国有企业不以营利为目的,通常是为了社会公共利益或公共目的而存在,因此,包括在政府会计之中。我国的国有企业尽管由政府直接控制,因其自主经营、自负盈亏,且以营利为目的,因此,我国的国有企业会计不包括在政府会计之内,而是隶属企业会计。
3.3 以公共受托责任为依据构建政府会计目标体系
我国的政府会计与国际会计惯例还存在很大的差距,积极推进政府会计改革是我国会计改革的重要内容,而正确构建政府会计目标层级是我国政府会计与国际惯例接轨的重要标志。政府会计目标具有可分性,包括三个层次:全面目标、基本目标和具体目标。与企业会计相比,在政府会计中公共受托责任是一个至关重要的概念,所有政府会计目标都必须以公共受托责任为依据。同时,以公共受托责任为逻辑起点来构建政府会计目标也是我国政府会计改革的出发点。
(1)政府会计的全面目标。政府既可以指负责履行某一方面职能的政府部门,也可以指全面履行某地区乃至全国公共事务管理职责的一级政权的政府。以政府或部门作为财务报告主体,报告其财务收支情况及结果,反映其受托业绩和受托责任是必要的。但是,与基金主体一样,任何一个政府部门或单位的财务报告都只能反映该部门或单位的政府业绩及履行受托责任的情况,而不能全面反映政府的财务收支情况及结果,更不能反映政府履行广泛的受托责任的情况。政府会计的全面目标是:帮助政府履行公共受托责任,为经济、社会和政治决策,为评价管理和组织业绩提供信息。
(2)政府会计的基本目标。政府会计除了以基金为主体报告财务收支情况和结果外,还必须以政府或政府部门为主体,将政府或政府部门所有的基金财务报告按照一定的方法综合汇编成政府部门主体的财务报告,以便全面、综合、完整地反映政府或政府部门主体的财务收支情况及结果。因此,政府会计的基本目标是促进政府单位建立健全财务管理机制;帮助使用者评价政府的受托责任;帮助使用者确定政府单位提供服务的水准。
(3)政府会计的具体目标。根据国际惯例,政府会计一般以“基金”来界定会计的空间,每一个基金都是为特定的目标或活动而设置的,并按照基金设置的预算、法律规章、行政法令或合同协议的要求,组织基金财务活动。为了反映各个基金主体的财务活动情况及结果,明确各自的受托责任,每一个基金主体都必须单独编制和报送财务报告。由此可见,政府会计的具体目标是:保证公共财政资源或其他资源真正用于限定的用途,以体现资源的专用性,防范舞弊和贪污,保护公共财政资金的安全。
参考文献:
李建发.政府会计论[M].厦门大学出版社,1999.
王雍军主持.政府预算会计问题研究[M].经济科学出版社,2004.
钟蓓雄.关于我国预算会计改革的探讨[J].上海会计2003,(05).
尚海涛.对财政总预算会计改革的思考与建议[J].财会研究,2004,(02).
詹雷,王成.我国政府会计的现状和问题分[J].财会月刊,2004,(01).
邢俊英.改革政府会计制度防范财政负债风险[J].会计研究,2004,(04).
【关键词】政府会计;会计准则;公共财政
中图分类号: F230
1 我国政府会计改革的必要性
在全球经济一体化的新形势下,世界各国需要了解我国的政府会计信息,而我国的政府会计与国际会计惯例存在较大的差距,将影响我国与各国的信息沟通和各国政府会计的比较研究。目前我国政府会计制度面临一些挑战,突出表现在以下几个方面:
第一,政府的财务状况反映不充分。现行财政总预算会计和行政单位会计只能反映预算收支执行情况,它只是政府会计的一个侧面,不能提供整个一级政府的营运业绩和财务受托责任的会计信息,不利于会计信息使用者做出正确的判断。比如各级政府代行国有资产管理职能,对国有资产所有权和收益权的管理应是政府的一项重要的财务活动。这些国有资产犹如企业对外投资一样,,必须将原始投资及未分配的留存收益等作为企业的产权进行会计确认、计量、记录和报告。然而,,我国的预算会计恰恰遗漏了这个重要的政府财务活动内容。
第二,政府的会计信息披露不全面。目前的预算会计在对公众的信息披露方面仍然作用有限。尤其是作为反映国家财政情况全貌的预算报告和决算报告。不能向公众和监督部门提供更多的信息,在信息披露制度的改革方面还有很大的空间。随着我国经济融入世界经济体系,国内外对中国信息披露的需要变得越来越迫切,政府会计改革的方向因此更需要转变重心,关注面向公众的信息披露。
第三,政府会计的现金制信息有缺陷。现金制会计信息只是反映当期的财政资源,而无法全面反映政府公共资源存量,故整个政府公共资源的使用和配置状况对于外部和内部信息使用者都无法获得。从外部政府信息需要来说,将导致无法实现有效的监督;从内部政府信息需要来说,将使管理者无法据以进行合理科学的决策。
第四,政府会计体系与国际惯例相差甚远。我国旧有的预算会计体系,与国际公共部门会计的习惯做法相差甚远。但是,我国作为国际会计师联合会的成员国,为了积极参与国际经济合作和政府会计活动,发挥我国在国际政府会计领域的作用,必须借鉴上述会计准则公告,进一步改进和完善我国的政府会计与财务报告,提高我国政府会计的国际地位,,增强与其他各国政府会计之间一定程度的可比性。
由此可见,积极推进政府会计体系改革,构建我国现代政府会计体系是必要的。一方面,建立政府会计是适应预算管理制度改革的需要。国库集中收付制度必将对我国现行财政总预算会计和行政单位会计产生冲击,财政总预算会计和行政单位会计的改革,将逐渐趋向于以一级政府为中心,核算整个政府的财务状况和收支结果。从而,财政总预算会计和行政单位会计必将合二为一,共同组成政府会计。另一方面,建立政府会计,有利于客观真实地评价政府的财务受托责任,满足国家宏观管理的需要,实现其会计目标。现行财政总预算会计和行政单位会计只能反映预算收支执行情况,而不能提供整个一级政府的营运业绩和财务受托责任的会计信息,不利于会计信息使用者作出正确的政治、社会和经济判断。
2 现行政府会计存在的问题
2.1 现行政府会计不能全面反映政府的资金运动
现行政府会计仅仅反映预算资金的执行情况,而对政府受托管理的资源、国有股权及受益权、社会保障基金的运作情况等没有进行全面反映。
(1)政府对国有企业、国有控股公司投出的资本,仅列为“一般预算支出”,不反映投资形成的产权;国有资产出售、转让所得,列为“一般预算收入”,不反映政府投资资产的减少,这样提供的信息明显不完整,无法反映政府产权的规模、增减变动及国有权益的保全情况,不能及时为国有资本金的管理和调控提供科学依据。
(2)行政单位的固定资产不计提折旧,不反映其损耗价值,固定资产的更新和维护通过按收入的一定比例提取修购基金来解决。在这种核算方式下,固定资产的账面价值只反映历史成本,难以反映其实际净值。
(3)目前社会保障基金的会计核算是按照专门制定的《社会保险基金会计制度》进行的,这一制度目前独立于预算会计制度之外,在预算会计报表中只是笼统地反映当年财政对基金的拨款支出,而不能反映社会保险基金的运作情况。
2.2 现行政府会计无法体现政府的“隐性债务”,弱化了风险和责任意识
由于收付实现制是以现金的实际收付作为确认当期收入和支出的依据,因此在这种记账基础下,财政支出只包括以现金实际支付的部分,如当期支付的行政事业费、当期归还债务的本金和利息等。对当期已经发生但尚未用现金支付的“隐性债务”则没有反映,主要表现为政府拖欠职工的工资、尚未用现金支付的政府债券利息、社会保障基金缺口等。这些本应属于当期的支出,但因政府财务困难而没有在账面上进行反映。这样,在客观上一方面夸大了政府真正可支配的财政资源,不利于国家宏观政策的制定,另一方面也导致了与之相关的债务被掩盖,使政府的风险意识淡化,给财政的持续性发展带来隐患。
2.3 现行政府会计反映的信息不充分
政府会计的核算内容无法反映政府财政管理工作的全貌。随着我国财政管理体制改革的进行,公共财政框架的建立,单纯考核预算执行情况已不能反映财政管理工作的好坏。政府会计工作的重点必然要转向关注政府公共受托责任的履行情况,监督政府的整体财政管理工作。我国现行的政府会计无法反映政府的整体财政状况和工作绩效,无法评价政府工作的好坏。
2.4 现行的预算会计模式只是体现了簿记作用,没有发挥会计应有的监督作用
专项资金应该专款专用,可在一些部门却成了“唐僧肉”。这些现象从不同侧面折射出政府会计监督不力,没有发挥出政府会计应有的作用。这主要由于财政部门的角色长期局限于分配资金,当财政部门将财政资金划拨到预算单位账户上,财政部门的任务也就完成了,财政部门仅在账本上记录预算资金的分配情况,至于预算单位具体如何使用资金,财政部门缺乏有效记录与监督,这是导致公款挪用、贪污的主要原因。这也表明我国政府公开披露的财务信息过于概括和笼统,在财务信息披露的完整性、充分性方面存在明显的局限性。
3 改革现行的政府会计策略与建议
3.1 重新确认政府会计核算基础并引入权责发生制
一般来说,政府会计的基础有两种基本形式:收付实现制和权责发生制。传统财政管理侧重于对预算投入的事前规定。这种投入预算模式下,预算管理的重点是确保财政资源使用的合理性,即资源是否按照预算规定的用途使用,而不是资源使用的结果。
收付实现制对于确保合理性是有优势的,因为传统的政府预算和拨款是现金制的,预算和政府会计基础的一致性,使得实际支出与法定预算中规定的使用用途和金额比较十分方便,这样就利于确保支出符合预算要求和发现违规情况。此外,收付实现制操作简单,易于理解,数据处理成本相当低廉。尽管收付实现制存在上述种种优点,但随着公共管理环境的变化,它明显表现出对新体制的种种不适应。如在现实经济中按收付实现制基础提供的政府及所属公共部门财务信息,既不披露非现金资产存量的价值、负债,也不提供服务的成本,因而难以提示财务状况和财务绩效的全貌,财务报告可信度不高,而低质的财务信息必然导致低水平的财务管理和预算管理。在推进我国预算管理和会计改革时,引入权责发生制是一个必然的选择。但是,我们也不能一谈到权责发生制就忽视了收付实现制的有关信息。在会计实务中,不论是企业会计,还是政府会计都没有绝对意义上采用一种核算或报告基础,例如,企业会计早已采用了权责发生制基础,但在企业会计报表中仍有以收付实现制为基础编制的“现金流量表”。因此,我国的政府会计基础也应将两者相结合,才能适应实际情况。
3.2 按照国际惯例建立健全政府会计的构成体系
我国现行的预算会计包括财政总预算会计、行政单位会计和事业单位会计三大主体会计以及执行政府总预算出纳保管业务的国库会计、执行政府总预算收入业务的收入征解会计、执行政府总预算的基本建设支出业务的基建拨款会计三大关系会计。依据国际会计惯例,我国预算会计可分为两部分:一是政府会计,包括执行政府总预算的财政总预算会计和执行政府总预算支出的行政单位会计。目前,我国正进行预算管理制度的改革,为实现对财政支出资金的全过程监管,各行政单位的资金都要通过国库单一账户收付,财政支出就是实际的购买支出或者转移支出,因此,它们的资金活动通过总预算会计得到反映。同时,由于三大关系会计参与了财政总预算的收支运行,政府会计也应包括三者在内。二是事业单位会计。因事业单位有其事业收入和营业收入,而且大部分事业单位可以收支平衡,所以在会计准则、会计科目和具体核算方法上与政府会计有所不同,构成了预算会计的一个独特的分支。这种会计体系的构成与国外的政府和非营利组织会计相类似。国外的政府会计包括国有企业会计,国有企业不以营利为目的,通常是为了社会公共利益或公共目的而存在,因此,包括在政府会计之中。我国的国有企业尽管由政府直接控制,因其自主经营、自负盈亏,且以营利为目的,因此,我国的国有企业会计不包括在政府会计之内,而是隶属企业会计。
3.3 以公共受托责任为依据构建政府会计目标体系
我国的政府会计与国际会计惯例还存在很大的差距,积极推进政府会计改革是我国会计改革的重要内容,而正确构建政府会计目标层级是我国政府会计与国际惯例接轨的重要标志。政府会计目标具有可分性,包括三个层次:全面目标、基本目标和具体目标。与企业会计相比,在政府会计中公共受托责任是一个至关重要的概念,所有政府会计目标都必须以公共受托责任为依据。同时,以公共受托责任为逻辑起点来构建政府会计目标也是我国政府会计改革的出发点。
(1)政府会计的全面目标。政府既可以指负责履行某一方面职能的政府部门,也可以指全面履行某地区乃至全国公共事务管理职责的一级政权的政府。以政府或部门作为财务报告主体,报告其财务收支情况及结果,反映其受托业绩和受托责任是必要的。但是,与基金主体一样,任何一个政府部门或单位的财务报告都只能反映该部门或单位的政府业绩及履行受托责任的情况,而不能全面反映政府的财务收支情况及结果,更不能反映政府履行广泛的受托责任的情况。政府会计的全面目标是:帮助政府履行公共受托责任,为经济、社会和政治决策,为评价管理和组织业绩提供信息。
(2)政府会计的基本目标。政府会计除了以基金为主体报告财务收支情况和结果外,还必须以政府或政府部门为主体,将政府或政府部门所有的基金财务报告按照一定的方法综合汇编成政府部门主体的财务报告,以便全面、综合、完整地反映政府或政府部门主体的财务收支情况及结果。因此,政府会计的基本目标是促进政府单位建立健全财务管理机制;帮助使用者评价政府的受托责任;帮助使用者确定政府单位提供服务的水准。
(3)政府会计的具体目标。根据国际惯例,政府会计一般以“基金”来界定会计的空间,每一个基金都是为特定的目标或活动而设置的,并按照基金设置的预算、法律规章、行政法令或合同协议的要求,组织基金财务活动。为了反映各个基金主体的财务活动情况及结果,明确各自的受托责任,每一个基金主体都必须单独编制和报送财务报告。由此可见,政府会计的具体目标是:保证公共财政资源或其他资源真正用于限定的用途,以体现资源的专用性,防范舞弊和贪污,保护公共财政资金的安全。
参考文献:
李建发.政府会计论[M].厦门大学出版社,1999.
王雍军主持.政府预算会计问题研究[M].经济科学出版社,2004.
钟蓓雄.关于我国预算会计改革的探讨[J].上海会计2003,(05).
尚海涛.对财政总预算会计改革的思考与建议[J].财会研究,2004,(02).
詹雷,王成.我国政府会计的现状和问题分[J].财会月刊,2004,(01).
邢俊英.改革政府会计制度防范财政负债风险[J].会计研究,2004,(04).