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我国“营改增”的全面实施以及税收征管制度的不断完善，对企业的增值税涉税风险管理提出了更高要求。建筑施工企业因其业务分布区域广、作业流动性大、施工周期长等固有特性，外加挂靠、分包、转包经营模式普遍，使得其增值税涉税风险点较多，管理防控难度很大。
一、建筑施工企业增值税涉税风险产生的原因分析
1.建筑施工行业税收政策变化快，市场环境日趋复杂。2016年建筑施工企业由营业税改征增值税，2018年、2019年国家又连续对建筑施工企业税率进行了调整，建筑施工行业税收政策发生了巨大变化。税制改革和税率的连续调整，增加了建筑施工企业税务政策适用风险。近年来PPP、BT、BOT、EPC等新业务不断呈现，部分相关的税收法规却建立健全不及时，进一步加剧了业务管理的难度和税务风险的产生。
2.建筑施工业务的特殊性增加了企业税务管理的难度。工程项目地点分布广泛，点多面广，工期长短不一，工程类别、组织形式、工程款回收及收益模式、计税方式、项目成本构成各异，导致各项目税务管控的重点和风险点各不相同。工程项目本身施工环节多、作业流动性大、普遍结算周期长，使得施工项目财税业务处理周期长、前后协调难度大。
3.企业税务风险管理意识不够，财税管理人员专业胜任能力不足。营业税时期建筑施工企业普遍存在联营挂靠、违法分包、以包代管现象，项目在实施过程中，侧重于业务承接和经济效益的追求，而忽视对企业税务风险的管理。建筑施工企业财务人员经历了漫长的营业税时期，基本都偏重于会计核算业务，在税务业务处理上钻研甚少，随着建筑施工业务的快速扩张和业务形态的不断更新，越来越显露出财务人员在数量配备、财税业务知识拓展等方面还很不够，这使得建筑施工企业在增值税税务风险管理上比较被动。
二、建筑施工企业在增值税涉税风险管理上存在的问题
1.增值税销项税方面的涉税风险。①对外虚开发票的风险。个别建筑施工企业为完成年度收入业绩指标、发包方单方面要求或为达到享受政府税收返还的门槛等原因，在没有发生建筑服务或超出服务限额开具发票，造成无货虚开或有货虚开但金额与实际不符的情况。虚开发票危害极大，严重扰乱了社会正常生产经营秩序，也是税务机关重点打击的对象。②纳税义务时间确认方面的风险。很多企业在确认纳税义务发生时间时仅依发票开具时间为准，只在开具发票后才确认增值税销项税，导致提前或延迟纳税。税法上对增值税纳税义务时间的规定一般为发生应税行为并收到款项的当天，如果是先开具发票的，则为开具发票的当天。很多时候企业在发生应税行为后并未收到款项或开具发票，则此时仍然可能产生纳税义务，如合同约定了付款日期的，则纳税义务发生时间为合同约定的付款日期，合同未约定的，为服务完成的当天。③某些特殊交易或事项未确认销项税的风险。a.视同销售。视同销售货物、无偿提供建筑服务、无偿转让无形资产或者不动产的，企业未做收入，少缴增值税。b.边角余料。项目完工后，在处理边角余料时，将收取的款项直接冲减项目成本，未确认处置收入，少缴增值税。c.价外费用。建筑施工企业收到的违约金、赔偿金、赶工奖、竣工奖、质量奖或延期付款利息、垫资利息等，个别未开发票的企业将收到的款项直接冲减项目施工成本或财务费用，未按规定计提增值税销项税。
2.增值税进项税方面的涉税风险。①接受虚开增值税专用发票风险。增值税为链条税，实行凭票抵税，部分建筑施工企业希望通过获取更多的增值税扣税凭证来抵扣税款，从而达到少交税款的非法目的，就可能会出现虚开、代开、买票等违法行为，给企业带来巨大税务违法风险。②进项税抵扣不符合税法要求的风险。主要表现为：一是未将一般计税项目与简易计税项目取得的进项税严格区分，将简易计税项目取得的专用发票进行了认证抵扣;二是已抵扣进项税后的业务发生了非正常损失等按规定不得抵扣的情形，未将相应进项税额转出;三是收到的进项发票不符合税法规定，不应抵扣而抵扣了进项税，如四流不一致的发票，以及用于了免税项目、集体福利、个人消费而取得的发票。
3.涉及增值税方面的其他风险。①发票开具不规范风险。增值税发票的开具无论是实质上还是形式上，若不符合税法的规定，其进项税额都不得抵扣。建筑施工企业常见的发票开具不规范的涉税风险有：a.分类编码选择错误。 建筑施工企业在提供某些建筑服务时，分类编码到底是“建筑服务”还是“现代服务”或“生活服务”等很容易混淆。如工程设计服务、工程监理服务、工程勘察勘探服务、植物养护服务、电梯维保服务等都不是“建筑服务”。b.备注栏等填写不规范。建筑服务类发票需在备注栏注明项目名称和项目地址而未备注，销售不动产未在备注栏注明不动产详细地址，汇总开具的发票未在开票系统里同时开具发票清单等。②计税方法选择不当的风险。建筑施工企业项目的计税方法分为一般计税和简易计税，大部分项目应适用一般计税方法，只有满足某些特定条件的才可以适用简易计税，某些建筑施工项目为方便项目管理，在不满足简单计税的条件下仍选择对项目进行简易計税处理，易造成补税风险。
三、建筑施工企业增值税涉税风险管理的对策
1.企业总体层面的风险管理对策。①提高企业全员税务风险管控意识。对增值税税务风险的防范是企业整体的行为，是企业各部门各职员共同的责任，需要企业的全体员工全过程共同参与。要加强对全体员工的教育引导，将集中学习与自我学习相结合，通过学习培训、税法讲座、专题研讨等形式，全面提高员工的税务风险管控意识，提高对国家税收法律法规的认识和掌握程度，使其知法守法，依法行事。②提升企业财税管理人员业务能力。建筑施工企业首先应当增设相关税务风险管理机构和配备相应税务管理人员，注重企业税务管理人才的培养，加强税务管理人才队伍建设，让税务管理人才参与到企业日常生产经营的管理和决策中去。还要加大对税务管理人员的培训和考核监督，要给予他们学习税收法律法规的时间和机会，不断提升专业胜任能力，并加强考核监督，促使他们自觉学习和避免培训形式化。 2.增值税销项税方面的风险管理对策。①对于对外虚开发票的风险。建筑施工企业应建立发票开具管理办法，制定相应的开票流程，填写《开票申请单》，执行层层审批程序。开具发票前应向业主发出《开票信息确认函》，让业主确认业务真实性和发票数量、金额等相关信息。开具发票必须确保具有真实的交易，这是开具发票的前提，并按发票开具时点开具，不得故意推迟或延后。②对于纳税义务时间确认有误方面的风险。建筑施工企业在履行施工合同期间，应依照税收法律法规相关规定，正确按照发票开具日期、实际收到款项日期和合同确定的付款日期三者孰早的原则确定纳税义务发生时间，计提确认增值税销项税额。但是对于在提供建筑服务前收到預收款时并不产生纳税义务，相关纳税义务时间为后期用预收款抵减工程进度款时的当天，不过需要在项目所在地预缴税款。另外对于被扣的质保金，未开具发票的，以实际收到款项时确认纳税义务时间的发生。
3.增值税进项税方面的风险管理对策。①对于接受虚开发票抵税的风险。a.加强对取得发票的审核。虚开发票行为一直是税务机关打击的重点，查账必查票、查税必查票、查案必查票。对于发票虚开并无起步限的问题，只要是虚开，无论金额大小都将会受到处罚。建筑施工企业应重视虚开发票的危害性，切忌存在侥幸心理。企业相关人员要对收取的发票在实质和形式两方面进行严格审核，不合法、不规范的发票一律拒收退回。实质审核主要审核收到的发票是否具有真实的交易关系，要确保收到的发票在合同流、物流（服务流）、资金流、发票流等方面做到“四流合一”。形式审核主要是对发票票面进行审核，如发票票面信息是否填写齐全并正确，是否加盖了发票专用章，建筑服务发票备注栏是否填写了项目名称和项目地址。b.加强对供应商的审核。企业应当在合同签订前对供应商进行严格审核，并通过多种途经进行考察了解，以评价其是否具备履约能力。在供应商履约过程中，要对其履约能力加强监督，并对所开发票进行审核，核对有无超经营范围、超生产规模开票，以判断是否存在虚开发票嫌疑。②对于进项税抵扣不规范的风险。建筑施工行业在营改增后，一般计税项目的成本与进项税高度相关，增值税进项税金的抵扣在遵守税收法律法规的规定下争取能抵尽抵，但也严禁有虚开虚抵、乱抵扣等违法违规行为。用于抵扣的增值税专用发票必须是与收入相关的、合理的发票，不能将四流不一致的发票、集体福利和个人消费发票、简易计税、免税项目的专票用于一般计税项目抵扣。而且对于简易计税、免税项目只能要求销售方开具普票，禁止开具专票，以免带来进项转出及管理上的麻烦。
4.涉及增值税方面其他风险的防范措施。①在发票开具方面。建筑施工企业开票员在开具发票时，应严格按照《商品和服务税收分类编码表》正确选择分类编码，并在发票备注栏备注相关信息。②在计税方法选择方面。对于项目计税方法的选择，应遵行税法的相关规定，不得随意而为，只有满足简易计税方法的条件时才能适用。如建筑服务老项目、清包工、甲供材项目可以适用简易计税方法计税。另外，对于“建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的”，则必须适用简易计税方法。
四、结束语
正是因为建筑施工行业的特殊性和营改增税制的改革，使得建筑施工企业增值税涉税风险很高。建筑施工企业必须要在日常工作中加强对增值税的管理工作，增强增值税风险管理意识，重视增值税涉税业务处理的规范性，并建立健全企业增值税税务风险识别和控制体系，才能有效防范企业涉税风险。
（作者单位：湖南建工集团有限公司）
一、建筑施工企业增值税涉税风险产生的原因分析
1.建筑施工行业税收政策变化快，市场环境日趋复杂。2016年建筑施工企业由营业税改征增值税，2018年、2019年国家又连续对建筑施工企业税率进行了调整，建筑施工行业税收政策发生了巨大变化。税制改革和税率的连续调整，增加了建筑施工企业税务政策适用风险。近年来PPP、BT、BOT、EPC等新业务不断呈现，部分相关的税收法规却建立健全不及时，进一步加剧了业务管理的难度和税务风险的产生。
2.建筑施工业务的特殊性增加了企业税务管理的难度。工程项目地点分布广泛，点多面广，工期长短不一，工程类别、组织形式、工程款回收及收益模式、计税方式、项目成本构成各异，导致各项目税务管控的重点和风险点各不相同。工程项目本身施工环节多、作业流动性大、普遍结算周期长，使得施工项目财税业务处理周期长、前后协调难度大。
3.企业税务风险管理意识不够，财税管理人员专业胜任能力不足。营业税时期建筑施工企业普遍存在联营挂靠、违法分包、以包代管现象，项目在实施过程中，侧重于业务承接和经济效益的追求，而忽视对企业税务风险的管理。建筑施工企业财务人员经历了漫长的营业税时期，基本都偏重于会计核算业务，在税务业务处理上钻研甚少，随着建筑施工业务的快速扩张和业务形态的不断更新，越来越显露出财务人员在数量配备、财税业务知识拓展等方面还很不够，这使得建筑施工企业在增值税税务风险管理上比较被动。
二、建筑施工企业在增值税涉税风险管理上存在的问题
1.增值税销项税方面的涉税风险。①对外虚开发票的风险。个别建筑施工企业为完成年度收入业绩指标、发包方单方面要求或为达到享受政府税收返还的门槛等原因，在没有发生建筑服务或超出服务限额开具发票，造成无货虚开或有货虚开但金额与实际不符的情况。虚开发票危害极大，严重扰乱了社会正常生产经营秩序，也是税务机关重点打击的对象。②纳税义务时间确认方面的风险。很多企业在确认纳税义务发生时间时仅依发票开具时间为准，只在开具发票后才确认增值税销项税，导致提前或延迟纳税。税法上对增值税纳税义务时间的规定一般为发生应税行为并收到款项的当天，如果是先开具发票的，则为开具发票的当天。很多时候企业在发生应税行为后并未收到款项或开具发票，则此时仍然可能产生纳税义务，如合同约定了付款日期的，则纳税义务发生时间为合同约定的付款日期，合同未约定的，为服务完成的当天。③某些特殊交易或事项未确认销项税的风险。a.视同销售。视同销售货物、无偿提供建筑服务、无偿转让无形资产或者不动产的，企业未做收入，少缴增值税。b.边角余料。项目完工后，在处理边角余料时，将收取的款项直接冲减项目成本，未确认处置收入，少缴增值税。c.价外费用。建筑施工企业收到的违约金、赔偿金、赶工奖、竣工奖、质量奖或延期付款利息、垫资利息等，个别未开发票的企业将收到的款项直接冲减项目施工成本或财务费用，未按规定计提增值税销项税。
2.增值税进项税方面的涉税风险。①接受虚开增值税专用发票风险。增值税为链条税，实行凭票抵税，部分建筑施工企业希望通过获取更多的增值税扣税凭证来抵扣税款，从而达到少交税款的非法目的，就可能会出现虚开、代开、买票等违法行为，给企业带来巨大税务违法风险。②进项税抵扣不符合税法要求的风险。主要表现为：一是未将一般计税项目与简易计税项目取得的进项税严格区分，将简易计税项目取得的专用发票进行了认证抵扣;二是已抵扣进项税后的业务发生了非正常损失等按规定不得抵扣的情形，未将相应进项税额转出;三是收到的进项发票不符合税法规定，不应抵扣而抵扣了进项税，如四流不一致的发票，以及用于了免税项目、集体福利、个人消费而取得的发票。
3.涉及增值税方面的其他风险。①发票开具不规范风险。增值税发票的开具无论是实质上还是形式上，若不符合税法的规定，其进项税额都不得抵扣。建筑施工企业常见的发票开具不规范的涉税风险有：a.分类编码选择错误。 建筑施工企业在提供某些建筑服务时，分类编码到底是“建筑服务”还是“现代服务”或“生活服务”等很容易混淆。如工程设计服务、工程监理服务、工程勘察勘探服务、植物养护服务、电梯维保服务等都不是“建筑服务”。b.备注栏等填写不规范。建筑服务类发票需在备注栏注明项目名称和项目地址而未备注，销售不动产未在备注栏注明不动产详细地址，汇总开具的发票未在开票系统里同时开具发票清单等。②计税方法选择不当的风险。建筑施工企业项目的计税方法分为一般计税和简易计税，大部分项目应适用一般计税方法，只有满足某些特定条件的才可以适用简易计税，某些建筑施工项目为方便项目管理，在不满足简单计税的条件下仍选择对项目进行简易計税处理，易造成补税风险。
三、建筑施工企业增值税涉税风险管理的对策
1.企业总体层面的风险管理对策。①提高企业全员税务风险管控意识。对增值税税务风险的防范是企业整体的行为，是企业各部门各职员共同的责任，需要企业的全体员工全过程共同参与。要加强对全体员工的教育引导，将集中学习与自我学习相结合，通过学习培训、税法讲座、专题研讨等形式，全面提高员工的税务风险管控意识，提高对国家税收法律法规的认识和掌握程度，使其知法守法，依法行事。②提升企业财税管理人员业务能力。建筑施工企业首先应当增设相关税务风险管理机构和配备相应税务管理人员，注重企业税务管理人才的培养，加强税务管理人才队伍建设，让税务管理人才参与到企业日常生产经营的管理和决策中去。还要加大对税务管理人员的培训和考核监督，要给予他们学习税收法律法规的时间和机会，不断提升专业胜任能力，并加强考核监督，促使他们自觉学习和避免培训形式化。 2.增值税销项税方面的风险管理对策。①对于对外虚开发票的风险。建筑施工企业应建立发票开具管理办法，制定相应的开票流程，填写《开票申请单》，执行层层审批程序。开具发票前应向业主发出《开票信息确认函》，让业主确认业务真实性和发票数量、金额等相关信息。开具发票必须确保具有真实的交易，这是开具发票的前提，并按发票开具时点开具，不得故意推迟或延后。②对于纳税义务时间确认有误方面的风险。建筑施工企业在履行施工合同期间，应依照税收法律法规相关规定，正确按照发票开具日期、实际收到款项日期和合同确定的付款日期三者孰早的原则确定纳税义务发生时间，计提确认增值税销项税额。但是对于在提供建筑服务前收到預收款时并不产生纳税义务，相关纳税义务时间为后期用预收款抵减工程进度款时的当天，不过需要在项目所在地预缴税款。另外对于被扣的质保金，未开具发票的，以实际收到款项时确认纳税义务时间的发生。
3.增值税进项税方面的风险管理对策。①对于接受虚开发票抵税的风险。a.加强对取得发票的审核。虚开发票行为一直是税务机关打击的重点，查账必查票、查税必查票、查案必查票。对于发票虚开并无起步限的问题，只要是虚开，无论金额大小都将会受到处罚。建筑施工企业应重视虚开发票的危害性，切忌存在侥幸心理。企业相关人员要对收取的发票在实质和形式两方面进行严格审核，不合法、不规范的发票一律拒收退回。实质审核主要审核收到的发票是否具有真实的交易关系，要确保收到的发票在合同流、物流（服务流）、资金流、发票流等方面做到“四流合一”。形式审核主要是对发票票面进行审核，如发票票面信息是否填写齐全并正确，是否加盖了发票专用章，建筑服务发票备注栏是否填写了项目名称和项目地址。b.加强对供应商的审核。企业应当在合同签订前对供应商进行严格审核，并通过多种途经进行考察了解，以评价其是否具备履约能力。在供应商履约过程中，要对其履约能力加强监督，并对所开发票进行审核，核对有无超经营范围、超生产规模开票，以判断是否存在虚开发票嫌疑。②对于进项税抵扣不规范的风险。建筑施工行业在营改增后，一般计税项目的成本与进项税高度相关，增值税进项税金的抵扣在遵守税收法律法规的规定下争取能抵尽抵，但也严禁有虚开虚抵、乱抵扣等违法违规行为。用于抵扣的增值税专用发票必须是与收入相关的、合理的发票，不能将四流不一致的发票、集体福利和个人消费发票、简易计税、免税项目的专票用于一般计税项目抵扣。而且对于简易计税、免税项目只能要求销售方开具普票，禁止开具专票，以免带来进项转出及管理上的麻烦。
4.涉及增值税方面其他风险的防范措施。①在发票开具方面。建筑施工企业开票员在开具发票时，应严格按照《商品和服务税收分类编码表》正确选择分类编码，并在发票备注栏备注相关信息。②在计税方法选择方面。对于项目计税方法的选择，应遵行税法的相关规定，不得随意而为，只有满足简易计税方法的条件时才能适用。如建筑服务老项目、清包工、甲供材项目可以适用简易计税方法计税。另外，对于“建筑工程总承包单位为房屋建筑的地基与基础、主体结构提供工程服务，建设单位自行采购全部或部分钢材、混凝土、砌体材料、预制构件的”，则必须适用简易计税方法。
四、结束语
正是因为建筑施工行业的特殊性和营改增税制的改革，使得建筑施工企业增值税涉税风险很高。建筑施工企业必须要在日常工作中加强对增值税的管理工作，增强增值税风险管理意识，重视增值税涉税业务处理的规范性，并建立健全企业增值税税务风险识别和控制体系，才能有效防范企业涉税风险。
（作者单位：湖南建工集团有限公司）