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国家“十二五规划”明确提出节能减排的目标：即到2015年，单位GDP二氧化碳排放降低17%；单位GDP能耗下降16%；非化石能源占一次能源消费比重提高3.1个百分点，从8.3%到11.4%；主要污染物排放总量减少8%到10%。节能减排审计作为构建节能减排长效机制的组成部分已成为当前乃至今后审计工作重点之一。积极开展节能减排审计不仅对于我国社会经济发展转方式、调结构、增效益有着现实意义，也为审计科学发展带来新机遇，提出新挑战。
一、开展节能减排审计面临的难题
（一）法律依据不充分
按照依法行政的要求，审计机关实施审计是依据审计法及实施条例所赋予的职责。2006年修订的审计法第三章规定了审计机关的职责，共计15条，如规定对本级各部门和下级政府预算执行情况和决算以及其他财政收支情况进行审计监督，但没有明确规定环境审计的条款，更没有涉及节能减排审计。2003年5月1日起实施的审计署关于内部审计工作规定也没有关于内部环境审计、节能减排审计的明确条款。与之紧密联系的《中华人民共和国节约能源法》也没有对节能减排审计做出明确规定。因此，节能减排审计缺乏有效法律支撑。
（二）管理体制存在障碍
依照现行审计管辖层级和范围，开展节能减排审计存在体制上的障碍，制约工作的有效开展。审计法规定，审计机关根据被审计单位的财政、财务隶属关系或者国有资产监督管理关系，确定审计管辖范围。节能减排工作是按一个地区为单位来进行考核评价，涉及辖区内不同类型、不同性质的部门、企事业单位和团体，同时这项工作也具有持续性和综合性的特征。而现行审计管辖和审计范围的规定，使得审计无法进行驻地央企、外企、民企、集体企业、股份制企业的节能减排审计。内部审计工作接受审计机关业务指导和监督的也仅限于属于审计机关审计监督对象的单位，涉及面也非常窄。这种审计管理的格局将导致审计计划制定不完整、审计业务开展不统一、审计单位协调很被动，从一个地区总体节能减排审计的效果看，很难达到预期目标。
（三）制度建设亟待完善
2011年审计署公告了对河北等20个省、自治区、直辖市电力、钢铁和水泥等行业节能减排情况审计调查结果。这是国家审计署发布的第一份节能减排审计情况的公告，是国家审计机关开展节能减排审计的实务范例。从地方审计机关来看，一是没有全面开展；二是各地开展的不平衡。虽然个别大型企业有开展内部审计的案例，但受客觀条件的限制，涉及这方面审计项目很少。如何审、审什么、采用什么样的审计方法、审计的标准如何确立、审计的内容有那些、审计报告是否需要有所调整等，目前没有统一操作的模式。有的审计项目尚停留在专项资金审计模式下，未能对耗能数据进行分析；未能从效益审计的角度查找问题；未能进行综合分析评价。基于以上现状，相应的制度建设亟待完善，同时更需要不断推出系统化、体系化的的专业规范和较好的实务范例用于推动节能减排审计进程。
（四）专业人才储备不足
众所周知，无论是国家审计机关还是内部审计机构的审计人员专业知识结构主要以审计、会计知识为主。从事节能减排审计工作的人员不但需要具备审计业务方面的专业技能，更重要的是需要掌握和熟悉有关能源管理、能源节约、循环经济等方面的法律法规和制度规定。就企业内部审计而言，审计人员不仅要了解能源采购、存储、管理、传输、使用的传递流程，并能对能源种类实物量和折标量进行结构性分析，对企业的主要工艺过程、能源系统、主要耗能设备、一线人员执行企业内部能源管理规定的情况也要掌握，这样才能在审计过程中发现存在的问题，并提出合理化整改建议。目前具备这种专业知识背景和能力的审计人员可以说是少之又少，尤其是基层审计机关和规模较小的企业更加缺乏。
二、完善节能减排审计的建议
（一）完善法律制度
目前虽然没有明确的，全国范围内关于节能减排审计的法律法规，但审计部门决不能停滞不前，而要借助专项资金审计、效益审计、审计调查、政府交办审计的方式开展工作。通过调查研究、总结已有的审计成果，出台有关节能减排审计地方性法规，或者结合节能减排任务制定各地规范性文件，使这项工作开展具有初步的制度性保障，使之成为整个节能减排环节链的关键节点。这样也能同时达到通过制度性安排，在审计人力资源储备和审计工作协调上消除或减少不利因素，取得良好效果。如同经济责任审计一样，通过若干年广泛而深入的工作促进，伴随节能减排向纵深发展，再充分吸收各地成熟有效的经验做法，形成体系化理论用于指导审计工作，并保障节能减排取得明显成效。一旦条件成熟，就可以进行审计法的修订，增加包含有节能减排审计内容的环境审计条款，从而把节能减排审计上升到法律层面。
（二）构建符合节能减排实际需要的审计管理模式
概括起来就是“实现两个结合，发挥三观作用”。两个结合就是中央审计与地方审计相结合，政府审计与内部审计相结合；三观审计就是建立以审计署为主体的宏观审计，以地方审计机关为主体的中观审计，以企业内部审计机构为主体的微观审计的三位一体审计监督体系。具体实施应对固有的审计模式有所突破，可采取属地审计的原则，不分监督对象的性质，按照资金的流向和能源消耗数量的原则，由同级环保部门提供委托审计名单。再由审计机关审核后提交当地政府审定，纳入当年政府的审计计划。对于企业内部的节能减排、节能降耗审计应该在当地审计、环保机关的指导监督下开展工作，最终结果纳入地方整体节能减排审计成果之中。
（三）核心是建议，关键抓整改
节能减排是实现环境治理的最主要措施，做法是以降低能源消耗强度、提高能源利用效率为根本，合理控制能源消费，减少主要污染物排放，既包括治理资金的投入也包括完成约束性指标，目的是从源头上扭转生态环境恶化趋势，为人民群众创造水净天蓝的良好环境，实现我国经济社会可持续发展。节能减排审计是实现环境治理目标不可或缺的手段，但是必须围绕目标开展工作，如宏观和中观审计必须反映地区约束性指标的完成情况，包括非化石能源占一次能源消费比重提升，单位国内生产总值能源消耗降低，单位国内生产总值二氧化碳排放降低，化学需氧量、二氧化硫、氨氮、氮氧化物排放总量减少，以维护综合评价指标的严肃性。对于大量的微观审计项目，无论是企业外部审计还是内部审计，核心在于审计建议，关键在于后期整改。只有摒弃固有的审计思维方式，才能契合节能减排审计的客观要求，以实现科学审计服务环境治理。
（作者单位：宝鸡市审计局）
一、开展节能减排审计面临的难题
（一）法律依据不充分
按照依法行政的要求，审计机关实施审计是依据审计法及实施条例所赋予的职责。2006年修订的审计法第三章规定了审计机关的职责，共计15条，如规定对本级各部门和下级政府预算执行情况和决算以及其他财政收支情况进行审计监督，但没有明确规定环境审计的条款，更没有涉及节能减排审计。2003年5月1日起实施的审计署关于内部审计工作规定也没有关于内部环境审计、节能减排审计的明确条款。与之紧密联系的《中华人民共和国节约能源法》也没有对节能减排审计做出明确规定。因此，节能减排审计缺乏有效法律支撑。
（二）管理体制存在障碍
依照现行审计管辖层级和范围，开展节能减排审计存在体制上的障碍，制约工作的有效开展。审计法规定，审计机关根据被审计单位的财政、财务隶属关系或者国有资产监督管理关系，确定审计管辖范围。节能减排工作是按一个地区为单位来进行考核评价，涉及辖区内不同类型、不同性质的部门、企事业单位和团体，同时这项工作也具有持续性和综合性的特征。而现行审计管辖和审计范围的规定，使得审计无法进行驻地央企、外企、民企、集体企业、股份制企业的节能减排审计。内部审计工作接受审计机关业务指导和监督的也仅限于属于审计机关审计监督对象的单位，涉及面也非常窄。这种审计管理的格局将导致审计计划制定不完整、审计业务开展不统一、审计单位协调很被动，从一个地区总体节能减排审计的效果看，很难达到预期目标。
（三）制度建设亟待完善
2011年审计署公告了对河北等20个省、自治区、直辖市电力、钢铁和水泥等行业节能减排情况审计调查结果。这是国家审计署发布的第一份节能减排审计情况的公告，是国家审计机关开展节能减排审计的实务范例。从地方审计机关来看，一是没有全面开展；二是各地开展的不平衡。虽然个别大型企业有开展内部审计的案例，但受客觀条件的限制，涉及这方面审计项目很少。如何审、审什么、采用什么样的审计方法、审计的标准如何确立、审计的内容有那些、审计报告是否需要有所调整等，目前没有统一操作的模式。有的审计项目尚停留在专项资金审计模式下，未能对耗能数据进行分析；未能从效益审计的角度查找问题；未能进行综合分析评价。基于以上现状，相应的制度建设亟待完善，同时更需要不断推出系统化、体系化的的专业规范和较好的实务范例用于推动节能减排审计进程。
（四）专业人才储备不足
众所周知，无论是国家审计机关还是内部审计机构的审计人员专业知识结构主要以审计、会计知识为主。从事节能减排审计工作的人员不但需要具备审计业务方面的专业技能，更重要的是需要掌握和熟悉有关能源管理、能源节约、循环经济等方面的法律法规和制度规定。就企业内部审计而言，审计人员不仅要了解能源采购、存储、管理、传输、使用的传递流程，并能对能源种类实物量和折标量进行结构性分析，对企业的主要工艺过程、能源系统、主要耗能设备、一线人员执行企业内部能源管理规定的情况也要掌握，这样才能在审计过程中发现存在的问题，并提出合理化整改建议。目前具备这种专业知识背景和能力的审计人员可以说是少之又少，尤其是基层审计机关和规模较小的企业更加缺乏。
二、完善节能减排审计的建议
（一）完善法律制度
目前虽然没有明确的，全国范围内关于节能减排审计的法律法规，但审计部门决不能停滞不前，而要借助专项资金审计、效益审计、审计调查、政府交办审计的方式开展工作。通过调查研究、总结已有的审计成果，出台有关节能减排审计地方性法规，或者结合节能减排任务制定各地规范性文件，使这项工作开展具有初步的制度性保障，使之成为整个节能减排环节链的关键节点。这样也能同时达到通过制度性安排，在审计人力资源储备和审计工作协调上消除或减少不利因素，取得良好效果。如同经济责任审计一样，通过若干年广泛而深入的工作促进，伴随节能减排向纵深发展，再充分吸收各地成熟有效的经验做法，形成体系化理论用于指导审计工作，并保障节能减排取得明显成效。一旦条件成熟，就可以进行审计法的修订，增加包含有节能减排审计内容的环境审计条款，从而把节能减排审计上升到法律层面。
（二）构建符合节能减排实际需要的审计管理模式
概括起来就是“实现两个结合，发挥三观作用”。两个结合就是中央审计与地方审计相结合，政府审计与内部审计相结合；三观审计就是建立以审计署为主体的宏观审计，以地方审计机关为主体的中观审计，以企业内部审计机构为主体的微观审计的三位一体审计监督体系。具体实施应对固有的审计模式有所突破，可采取属地审计的原则，不分监督对象的性质，按照资金的流向和能源消耗数量的原则，由同级环保部门提供委托审计名单。再由审计机关审核后提交当地政府审定，纳入当年政府的审计计划。对于企业内部的节能减排、节能降耗审计应该在当地审计、环保机关的指导监督下开展工作，最终结果纳入地方整体节能减排审计成果之中。
（三）核心是建议，关键抓整改
节能减排是实现环境治理的最主要措施，做法是以降低能源消耗强度、提高能源利用效率为根本，合理控制能源消费，减少主要污染物排放，既包括治理资金的投入也包括完成约束性指标，目的是从源头上扭转生态环境恶化趋势，为人民群众创造水净天蓝的良好环境，实现我国经济社会可持续发展。节能减排审计是实现环境治理目标不可或缺的手段，但是必须围绕目标开展工作，如宏观和中观审计必须反映地区约束性指标的完成情况，包括非化石能源占一次能源消费比重提升，单位国内生产总值能源消耗降低，单位国内生产总值二氧化碳排放降低，化学需氧量、二氧化硫、氨氮、氮氧化物排放总量减少，以维护综合评价指标的严肃性。对于大量的微观审计项目，无论是企业外部审计还是内部审计，核心在于审计建议，关键在于后期整改。只有摒弃固有的审计思维方式，才能契合节能减排审计的客观要求，以实现科学审计服务环境治理。
（作者单位：宝鸡市审计局）