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摘 要：基于价值链分析的战略成本管理模式成为企业取得成本竞争优势的重要依据。本文依次阐述成本管理现状分析、价值链分析理念、战略成本管理理念、价值链与战略成本管理的结合及企业内外部价值链分析，以求对企业完善成本管理提供借鉴。
关键词：价值链 战略成本理论 成本管理理论
一、成本管理现状分析
管理学家彼得·德鲁克说过，盈利对于企业来说就如同呼吸一样重要。而企业的盈利状况又与企业的成本管理息息相关，企业为了获得更大的生存空间，就必须加强对成本的管理，采用有效的成本分析工具，努力实现企业的低成本竞争优势，获得更大的市场占有率和营业利润。纵观发达国家的企业管理实践，成本管理逐渐成为其取得竞争优势的有力武器，成本管理的地位日益显著。相比之下，我国企业在长期的管理实践中所积累起来的成本管理经验，多局限于战术层面，涉及战略意义上的成本管理研究较少。尽管越来越多的国内企业开始从战略的高度审视成本管理，将降低成本耗用，增加价格优势作为战略规划的目标，但是，企业的管理者在成本管控中还存在许多不足，并未深入探讨成本增值行为的内涵，未能将价值链管理和战略成本管理有机的结合在一起。
二、价值链分析理念
价值链理念认为所有企业都是为了生产出能够满足消费者需求的产品而进行研发、制造、运输、销售及服务等连续价值活动的组合体，这些活动构成企业的价值链，是能够创造顾客价值的价值活动。价值活动是企业能够创造顾客价值的基础，而利润是活动所创造的价值与创造价值的过程中所消耗的成本之间的差额。价值链由相互关联的各种价值活动组成，我们要善于从价值活动分析中明确企业的相对竞争优势。基本价值活动和辅助价值活动是企业的价值活动的两个方面。前者是指直接影响顾客价值的企业活动，如制造、销售、运输、售后等，它是企业价值活动中最基础的，也是最明显的部分；辅助价值活动虽不直接作用于顾客价值的物质实现，但其也是企业必不可少的，如开发设计、外购投入、管理职能基础设置等。随着知识经济的发展，产品更新加快，使辅助活动在企业价值链中的地位越来越重要。同时，价值链的各环节是一个有机的统一体。各环节之间环环相扣，紧密联系，其中一个环节的失控都会影响到其他环节和整体的有效性和经济性。
三、战略成本管理理念
战略成本管理是指企业要从战略的视角出发，对自身和竞争者的成本资料，包括采购、制造以致销售、服务等连续活动相关的成本信息，进行研究与评价，帮助企业明确和评估自身战略，以求获得长远竞争力和发展力。其特点为：
1.长期性。其目的在于使企业拥有长远的竞争力，以实现可持续生存与发展。其服务于企业的长期规划与发展。
2.全局性。在企业内部其从企业整体出发，充分考虑企业长期发展战略和内外部环境，利用价值链管理进行成本管控。在企业外部其将顾客、供应商和竞争对手纳入了成本控制的范围，以做到洞悉彼此，把握全局。
3.竞争性。其目标是使企业拥有低成本竞争优势，而传统成本管理却很少涉及竞争因素，仅是为了降低成本而降低成本。
4.动态性。其作为一个有机系统是随环境变化而变化发展的，具有动态发展性。
四、价值链分析与战略成本管理的结合
基于价值链的战略成本管理，将价值链理念与战略成本管理有机结合在一起，为企业发展提供系统、全面的成本资料，有利于企业根据发展战略制定和贯彻具体战术措施，以保障企业的长远发展。它的理论和现实意义为：
一是研究范围不同。传统成本管理将目光集中在企业内部，局限于从生产制造过程中降低成本；而战略成本管理主张内外并重，将企业放在行业成本管理的范畴进行研究分析，这极大地拓展了成本管理空间。二是研究重点不同。传统成本管理更注重个别作业活动的价值增值，努力实现购销差额最大化，忽略了各作业活动之间的联系；而战略成本管理以价值链分析为工具，在优化企业内部各价值活动之间的联系的同时，将供应商和顾客纳入了成本分析，更注重价值链效益的整体提升。三是地位作用不同。传统成本管理只能提供一般经营决策信息，难以提供有助于企业战略决策的见解，而战略成本管理能为战略决策提供重要的参考依据。成本管理是企业获取竞争力实现长远发展的重要途径。就我国现实情况看，企业要想在竞争中生存发展，就需要充分发掘成本优势，加强成本管控。只有真正建立产业链和价值链优化、规模经济、经营与文化、技术创新等基础上的成本优势才是企业长期的竞争力和发展力。因此，国内企业对战略成本管理不能盲目照搬，而应结合自身实际，在追求成本领先的同时谋求企业的长远发展。
五、基于战略成本管理的价值链分析
1.企业内部价值链分析。通过对企业价值活动成本和价值增值的比较分析，优化价值活动与生产流程，提升企业竞争力。其实施步骤为：第一，确定企业价值链。（1）确定每一价值链的范围。不同行业的企业往往具有不同的企业价值链。企业经营单一产品的，企业主要的经营制造流程和有关辅助活动构成其價值链的范围；企业多元经营的，除明确单个经营单元的价值链外还需明确各价值链间的协调效应。（2）价值活动的分解与归类。价值活动分解的目的在于将各种相对独立的价值活动划归到最能体现其对战略目标的贡献的类别中去，以适应企业战略的需要。价值活动细分的程度取决于活动的经济性和价值分析的目的。（3）确定每一活动的价值和作业方式。根据企业价值链的概念，企业形成成本优势要求从顾客视角出发确定价值链中每项价值活动所产生的价值，即按照消费者对价值链各环节所含产品价值多少的认知，把价值链整体所含总价值分配到各具体价值活动中。由于直接理解顾客对产品价值的观点的可行性比较差，所以只能从价值的对立面成本的角度来考察。因为企业竞争战略的目标就是以相对更低的成本创造更大的价值。第二，将成本在价值活动中分摊。要做好战略成本管理，企业需要将各成本费用分配到价值链的各生产活动中，从而得到反映产品成本分布的价值链。通过对价值链中各生产环节的成本分布比较分析，发现成本优化的出发点。第三，识别并评估内部价值链环节间的联系。我们已然了解，竞争优势一方面来自创造价值的活动本身，另一方面还来自这些活动之间的联系。识别这些联系非常重要，对这些联系的确认就是探索价值活动影响或被影响的过程。只有这样，我们才能在价值链的整合中更好地利用这些联系，而不至于顾此失彼。第四，采取成本改善措施。成本改善的途径有两条：其一为价值链重组。价值链重组是通过开放企业，在一个更大的价值体系中整合企业内部的价值链。其二为成本动因分析。成本动因分析是指企业要探究资源和消耗资源的各项作业以及各项作业所形成的产品之间的关系，发现企业成本消耗的深层原因，更精确地分配成本，同时，把握各成本驱动因素，严格控制成本，以获得竞争优势。
2.行业价值链和竞争对手价值链分析。在战略成本管理中，企业除了关注自身价值链外，还要把自身价值链置于行业价值链中，从战略视角审视自身价值链与上游供应商价值链和下游购买者价值链之间的关联，思考能否利用与供应商和购买者之间的联系减少成本，增强获利能力，或者是调整企业价值链的范围，增加或减少价值活动，以创造更优质的价值。同时，对于因价值链衔接而产生的不必要的成本，可以通过建立战略伙伴关系，获得稳定合作支持，减少不必要成本。竞争对手的价值链分析要求企业从市场视角洞悉竞争者的价值链和自身所处的竞争环境，获取战略制定所需的相关信息。其主要任务是通过逐项比较企业和关键竞争对手在一系列价值活动上的表现特征，发现企业各项价值活动的竞争优势和劣势，取长补短，尽量除去不增值的生产环节，提高各增值环节的运作效率，减少资产占用，提高资产使用效率，优化完善价值链。
参考文献：
[1]张茜.基于价值链分析的成本管理体系研究[D].山西财经大学，2016.
[2]何敏飞.基于价值链的企业战略成本管理研究[D].西安建筑科技大学，2007.
[3]刘茹.基于价值链分析的企业成本领先战略研究[D].东北林业大学，2005.
作者简介：吴涛（1967—），女，汉族，山东泰安人，任职于青岛理工大学商学院副教授，硕士研究生导师，研究方向：财务会计、企业伦理与会计职业道德；陈志鹏（1990—），男，汉族，山东潍坊人，现就读于青岛理工大学商学院，会计专业硕士，研究方向：财务会计、企业伦理与会计职业道德；刘宁（1990—），男，汉族，山东枣庄人，任职于烟台金德汽车销售服务有限公司财务部。
关键词：价值链 战略成本理论 成本管理理论
一、成本管理现状分析
管理学家彼得·德鲁克说过，盈利对于企业来说就如同呼吸一样重要。而企业的盈利状况又与企业的成本管理息息相关，企业为了获得更大的生存空间，就必须加强对成本的管理，采用有效的成本分析工具，努力实现企业的低成本竞争优势，获得更大的市场占有率和营业利润。纵观发达国家的企业管理实践，成本管理逐渐成为其取得竞争优势的有力武器，成本管理的地位日益显著。相比之下，我国企业在长期的管理实践中所积累起来的成本管理经验，多局限于战术层面，涉及战略意义上的成本管理研究较少。尽管越来越多的国内企业开始从战略的高度审视成本管理，将降低成本耗用，增加价格优势作为战略规划的目标，但是，企业的管理者在成本管控中还存在许多不足，并未深入探讨成本增值行为的内涵，未能将价值链管理和战略成本管理有机的结合在一起。
二、价值链分析理念
价值链理念认为所有企业都是为了生产出能够满足消费者需求的产品而进行研发、制造、运输、销售及服务等连续价值活动的组合体，这些活动构成企业的价值链，是能够创造顾客价值的价值活动。价值活动是企业能够创造顾客价值的基础，而利润是活动所创造的价值与创造价值的过程中所消耗的成本之间的差额。价值链由相互关联的各种价值活动组成，我们要善于从价值活动分析中明确企业的相对竞争优势。基本价值活动和辅助价值活动是企业的价值活动的两个方面。前者是指直接影响顾客价值的企业活动，如制造、销售、运输、售后等，它是企业价值活动中最基础的，也是最明显的部分；辅助价值活动虽不直接作用于顾客价值的物质实现，但其也是企业必不可少的，如开发设计、外购投入、管理职能基础设置等。随着知识经济的发展，产品更新加快，使辅助活动在企业价值链中的地位越来越重要。同时，价值链的各环节是一个有机的统一体。各环节之间环环相扣，紧密联系，其中一个环节的失控都会影响到其他环节和整体的有效性和经济性。
三、战略成本管理理念
战略成本管理是指企业要从战略的视角出发，对自身和竞争者的成本资料，包括采购、制造以致销售、服务等连续活动相关的成本信息，进行研究与评价，帮助企业明确和评估自身战略，以求获得长远竞争力和发展力。其特点为：
1.长期性。其目的在于使企业拥有长远的竞争力，以实现可持续生存与发展。其服务于企业的长期规划与发展。
2.全局性。在企业内部其从企业整体出发，充分考虑企业长期发展战略和内外部环境，利用价值链管理进行成本管控。在企业外部其将顾客、供应商和竞争对手纳入了成本控制的范围，以做到洞悉彼此，把握全局。
3.竞争性。其目标是使企业拥有低成本竞争优势，而传统成本管理却很少涉及竞争因素，仅是为了降低成本而降低成本。
4.动态性。其作为一个有机系统是随环境变化而变化发展的，具有动态发展性。
四、价值链分析与战略成本管理的结合
基于价值链的战略成本管理，将价值链理念与战略成本管理有机结合在一起，为企业发展提供系统、全面的成本资料，有利于企业根据发展战略制定和贯彻具体战术措施，以保障企业的长远发展。它的理论和现实意义为：
一是研究范围不同。传统成本管理将目光集中在企业内部，局限于从生产制造过程中降低成本；而战略成本管理主张内外并重，将企业放在行业成本管理的范畴进行研究分析，这极大地拓展了成本管理空间。二是研究重点不同。传统成本管理更注重个别作业活动的价值增值，努力实现购销差额最大化，忽略了各作业活动之间的联系；而战略成本管理以价值链分析为工具，在优化企业内部各价值活动之间的联系的同时，将供应商和顾客纳入了成本分析，更注重价值链效益的整体提升。三是地位作用不同。传统成本管理只能提供一般经营决策信息，难以提供有助于企业战略决策的见解，而战略成本管理能为战略决策提供重要的参考依据。成本管理是企业获取竞争力实现长远发展的重要途径。就我国现实情况看，企业要想在竞争中生存发展，就需要充分发掘成本优势，加强成本管控。只有真正建立产业链和价值链优化、规模经济、经营与文化、技术创新等基础上的成本优势才是企业长期的竞争力和发展力。因此，国内企业对战略成本管理不能盲目照搬，而应结合自身实际，在追求成本领先的同时谋求企业的长远发展。
五、基于战略成本管理的价值链分析
1.企业内部价值链分析。通过对企业价值活动成本和价值增值的比较分析，优化价值活动与生产流程，提升企业竞争力。其实施步骤为：第一，确定企业价值链。（1）确定每一价值链的范围。不同行业的企业往往具有不同的企业价值链。企业经营单一产品的，企业主要的经营制造流程和有关辅助活动构成其價值链的范围；企业多元经营的，除明确单个经营单元的价值链外还需明确各价值链间的协调效应。（2）价值活动的分解与归类。价值活动分解的目的在于将各种相对独立的价值活动划归到最能体现其对战略目标的贡献的类别中去，以适应企业战略的需要。价值活动细分的程度取决于活动的经济性和价值分析的目的。（3）确定每一活动的价值和作业方式。根据企业价值链的概念，企业形成成本优势要求从顾客视角出发确定价值链中每项价值活动所产生的价值，即按照消费者对价值链各环节所含产品价值多少的认知，把价值链整体所含总价值分配到各具体价值活动中。由于直接理解顾客对产品价值的观点的可行性比较差，所以只能从价值的对立面成本的角度来考察。因为企业竞争战略的目标就是以相对更低的成本创造更大的价值。第二，将成本在价值活动中分摊。要做好战略成本管理，企业需要将各成本费用分配到价值链的各生产活动中，从而得到反映产品成本分布的价值链。通过对价值链中各生产环节的成本分布比较分析，发现成本优化的出发点。第三，识别并评估内部价值链环节间的联系。我们已然了解，竞争优势一方面来自创造价值的活动本身，另一方面还来自这些活动之间的联系。识别这些联系非常重要，对这些联系的确认就是探索价值活动影响或被影响的过程。只有这样，我们才能在价值链的整合中更好地利用这些联系，而不至于顾此失彼。第四，采取成本改善措施。成本改善的途径有两条：其一为价值链重组。价值链重组是通过开放企业，在一个更大的价值体系中整合企业内部的价值链。其二为成本动因分析。成本动因分析是指企业要探究资源和消耗资源的各项作业以及各项作业所形成的产品之间的关系，发现企业成本消耗的深层原因，更精确地分配成本，同时，把握各成本驱动因素，严格控制成本，以获得竞争优势。
2.行业价值链和竞争对手价值链分析。在战略成本管理中，企业除了关注自身价值链外，还要把自身价值链置于行业价值链中，从战略视角审视自身价值链与上游供应商价值链和下游购买者价值链之间的关联，思考能否利用与供应商和购买者之间的联系减少成本，增强获利能力，或者是调整企业价值链的范围，增加或减少价值活动，以创造更优质的价值。同时，对于因价值链衔接而产生的不必要的成本，可以通过建立战略伙伴关系，获得稳定合作支持，减少不必要成本。竞争对手的价值链分析要求企业从市场视角洞悉竞争者的价值链和自身所处的竞争环境，获取战略制定所需的相关信息。其主要任务是通过逐项比较企业和关键竞争对手在一系列价值活动上的表现特征，发现企业各项价值活动的竞争优势和劣势，取长补短，尽量除去不增值的生产环节，提高各增值环节的运作效率，减少资产占用，提高资产使用效率，优化完善价值链。
参考文献：
[1]张茜.基于价值链分析的成本管理体系研究[D].山西财经大学，2016.
[2]何敏飞.基于价值链的企业战略成本管理研究[D].西安建筑科技大学，2007.
[3]刘茹.基于价值链分析的企业成本领先战略研究[D].东北林业大学，2005.
作者简介：吴涛（1967—），女，汉族，山东泰安人，任职于青岛理工大学商学院副教授，硕士研究生导师，研究方向：财务会计、企业伦理与会计职业道德；陈志鹏（1990—），男，汉族，山东潍坊人，现就读于青岛理工大学商学院，会计专业硕士，研究方向：财务会计、企业伦理与会计职业道德；刘宁（1990—），男，汉族，山东枣庄人，任职于烟台金德汽车销售服务有限公司财务部。