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摘 要：假设开发法又称剩余法，在假设开发法评估土地使用权价值时，是否需要扣除土地增值税？本文采用案例比较法，采用扣除土地增值稅和不扣除土地增值税两种计算模型，对案例进行计算评估，比较二者差异，发现扣除增值税后的评估结果更接近市场价格，故假设开发法中应该扣除土地增值税对土地使用权评估价值的影响。
关键词：假设开发法;土地增值税;土地使用权;价值评估
一、假设开发法及其在实际运用中存在的问题
（一）假设开发法基本理论
假设开发法又称为剩余法，是在评估房地产价值时候，先假设土地按照既定的规划建设，估算该房地产开发完成后预期实现的总收益，测算需要发生的全部正常成本费用，用总收益减去总费用进行计算，得到该土地使用权价值的一种方法。
假设开发法的计算基本公式是：土地评估价值=房地产预期总收益-预计全部正常成本费用
（二）假设开发法运用中存在的问题
对于待开发土地，房地产企业在一个项目开发并销售完成后，就土地增值部分，需要按规定向国家缴纳一定比例的增值税。但在评估实务中，许多评估人员在土地使用权评估中并没有扣除土地增值税，极大的高估土地的价值。
（三）土地增值税
土地增值税是指对土地使用权的转让及建筑物的出售所产生的价格增值额征收的一种税。房地产开发企业开发项目取得的增值收入，在汇算清缴时均需上缴土地增值税，在评估待开发土地使用权时需要考虑土地增值税的扣除。
二、案例相关情况介绍
（一）案例介绍
待估土地使用权面积为66684.29平方米。至估价期日，待估宗地土地使用年限为70年。规划住宅容积率为≤1.15，建筑密度≤40%，绿地率≥30%。尚未进行开发建设。个别因素状况较好，周边基础设施较完善。估价期日为2016年12月31日。
（二）市场价格估算
区域内市场交易案例可以收集、采用市场法求得待估宗地土地单价753.25元/平方米。
三、案例采用假设开发法评估
根据资料，待估宗地拟进行开发，且确定了待估宗地土地用途、占地面积、容积率等主要规划指标，符合估价的最有效使用原则，适宜选用假设开发法进行评估。
（一）不考虑土地增值税情况下用假设开发法估算土地使用权评估价值
1、确定待估宗地最佳开发方式
待估宗地住宅土地使用权总面积为 66684.29平方米，规划容积率为1.15，建筑面积为76686.93平方米。按照规划开发建设，能够得到最高最佳使用。
2、确定开发周期和投资进度安排
根据同类房地产项目的开发周期待估宗地项目的规模及开发项目的实际情况确定该项目建设期为 2 年，建设一年后达到预售条件，建设期内销售30%，剩余70%房屋在建设完成后一年内售完，故开发周期为3年。假定开发资金在开发建设期内均匀投入。
3、预测房地产开发完成后的楼价
经比较分析，待估宗地估价期日的住宅房地产比准价格为 3530 元/平方米。贷款利率取中国人民银行一至三年期贷款利率4.75%。住宅规划用地 66684.29平方米，建筑总建筑面积 76686.93平方米。
其房地产总价格=（3530×76686.93）×（1+4.75%）-1.5- 1.5×0.3+（3530×76686.93）×（1+4.75%）-2.5- 2.5×0.7
=24448.71万元
4、确定开发成本
（1）建筑费用
a、建筑工程费用
根据当地建筑工程造价指标和项目的情况，确定其工程造价为1370元/平方米。
b、室外附属工程建设费用
根据该开发项目的规模及同类型房地产水平，将室外配套设施工程建设费用确定为70元/平方米.
c、基础设施配套费
当地按房产建筑面积计收城市配套基础设施费，收费标准为45元/平方米。
待估宗地建筑费用 =76686.93×（1370+70）×（1+4.75%）-1-1+45×76686.93
=10887.26万元
结合当地一般水平和项目具体情况，确定专业费用为建筑成本的8%。
待估宗地专业费用=10887.26×8%=870.98万元
（2）管理费用
参照当地目前房地产开发市场的一般水平并结合该项目的规模和开发周期确定为建筑费用的3%。待估宗地管理费用=10887.26×3%=326.62万元
（3）不可预见费用
不可预见费用参照当地目前房地产开发市场的一般水平确定为建筑成本的3%。
待估宗地不可预见费=10887.26×3%=326.62万元
（4）投资利息
此次评估依据折现法进行估算，故不计算利息。
（5）投资利润
投资利润是指开发商投资开发项目所要求的资金报酬及风险补偿。
（6）销售税费
本次评估综合考虑确定销售税费为销售收入的8%。
待估宗地销售税费=24448.71×8%=1955.90万元
（7）契税
根据文件规定，国有土地使用权出让契税缴纳标准为土地出让价格的4%，则：
待估宗地契税= V×4%=0.04V
5、地价确定
待估宗地总地价V=房地产预期总收益-预计全部正常成本费用
V=24448.71-（10887.26+326.62+870.98+326.62+0+870.98+0.04V） V=6128.27万元
土地单价=6128.27×10000÷66684.29=919.00元/平方米
（二）考虑土地增值税情况下土地使用权评估
1、计算土地增值税
（a）计算销售应纳增值税及相关税费
缴纳增值税=（房地产预期收入-建筑总成本）×5%
=（244487100 -108872600）×5% =6780725（元）
（注：预计销售收入为不含税收入）。
应缴纳城建税=6780725×7% =474650.75（元）
应缴纳教育费附加=6780725×3%=203421.75（元）
（b）计算应缴纳土地增值税
除项目金额=建筑总成本 + 转让环节缴纳的税金
=108872600+6780725+474650.75+203421.75 =116331397.5（元）
增值额=244487100 –116331397.5=128155702.5（元）
增值额占扣除项目金额比率=128155702.5/116331397.5=110.16%，适用土地增值税率50%，扣除率15%。
2、应缴纳土地增值税=128155702.5×50%-116331397.5×15%=62332880.29 （元）
3、地价确定
待估宗地总地价V=房地产预期总收益-预计全部正常成本费用
V=244487100-（108872600+3266200+8709800+3266200+0+8709800+0.04V
+62332880.29）
V=47432326.64元
土地单价=47432326.64÷66684.29=711.30元/平方米
（三）对比分析
对比可知，在评估时不考虑扣除土地增值税，评估出的土地价值是61282700元，土地单价是919.00元/平方米;但考虑扣除土地增值税时，评估出的土地价值是47432326.64元，土地单价是711.30元/平方米。而该块土地用市场比较法计算出來的土地单价是753.25元/平方米，因此考虑土地增值税评估出的土地单价更接近市场的结果。故不考虑土地增值税会导致土地使用权价值虚高13850373.36 元。
四、研究结论
我国土地使用权评估理论存在缺陷，评估实务界需要重视税费的计算和缴纳对评估结果的影响。在运用假设开发法评估土地使用权时如果不考虑土地增值税的扣除，会导致土地使用权价值大幅度的高估。通过案例分析得出以下结论：现有的假设开发法评估中忽略了土地增值税，导致假设开发法得出的评估结果高于土地实际价值，应该进行改进，在评估中考虑扣除土地增值税。
参考文献：
[1]贺凤梅.房地产开发项目评估假设开发法的应用[J]，财会月刊，2014（6）.
[2]刘鸿.假设幵发法在房地产估价中的运用[J].商品与质量.建筑与发展，2014（1）.
[3]段涛.假设开发法在我国土地评估中的应用难点及改进研究[D].南昌大学，2013.
[4]罗向品.价值评估中如何考虑土地增值税[J].行政事业资产与财务，2014.
关键词：假设开发法;土地增值税;土地使用权;价值评估
一、假设开发法及其在实际运用中存在的问题
（一）假设开发法基本理论
假设开发法又称为剩余法，是在评估房地产价值时候，先假设土地按照既定的规划建设，估算该房地产开发完成后预期实现的总收益，测算需要发生的全部正常成本费用，用总收益减去总费用进行计算，得到该土地使用权价值的一种方法。
假设开发法的计算基本公式是：土地评估价值=房地产预期总收益-预计全部正常成本费用
（二）假设开发法运用中存在的问题
对于待开发土地，房地产企业在一个项目开发并销售完成后，就土地增值部分，需要按规定向国家缴纳一定比例的增值税。但在评估实务中，许多评估人员在土地使用权评估中并没有扣除土地增值税，极大的高估土地的价值。
（三）土地增值税
土地增值税是指对土地使用权的转让及建筑物的出售所产生的价格增值额征收的一种税。房地产开发企业开发项目取得的增值收入，在汇算清缴时均需上缴土地增值税，在评估待开发土地使用权时需要考虑土地增值税的扣除。
二、案例相关情况介绍
（一）案例介绍
待估土地使用权面积为66684.29平方米。至估价期日，待估宗地土地使用年限为70年。规划住宅容积率为≤1.15，建筑密度≤40%，绿地率≥30%。尚未进行开发建设。个别因素状况较好，周边基础设施较完善。估价期日为2016年12月31日。
（二）市场价格估算
区域内市场交易案例可以收集、采用市场法求得待估宗地土地单价753.25元/平方米。
三、案例采用假设开发法评估
根据资料，待估宗地拟进行开发，且确定了待估宗地土地用途、占地面积、容积率等主要规划指标，符合估价的最有效使用原则，适宜选用假设开发法进行评估。
（一）不考虑土地增值税情况下用假设开发法估算土地使用权评估价值
1、确定待估宗地最佳开发方式
待估宗地住宅土地使用权总面积为 66684.29平方米，规划容积率为1.15，建筑面积为76686.93平方米。按照规划开发建设，能够得到最高最佳使用。
2、确定开发周期和投资进度安排
根据同类房地产项目的开发周期待估宗地项目的规模及开发项目的实际情况确定该项目建设期为 2 年，建设一年后达到预售条件，建设期内销售30%，剩余70%房屋在建设完成后一年内售完，故开发周期为3年。假定开发资金在开发建设期内均匀投入。
3、预测房地产开发完成后的楼价
经比较分析，待估宗地估价期日的住宅房地产比准价格为 3530 元/平方米。贷款利率取中国人民银行一至三年期贷款利率4.75%。住宅规划用地 66684.29平方米，建筑总建筑面积 76686.93平方米。
其房地产总价格=（3530×76686.93）×（1+4.75%）-1.5- 1.5×0.3+（3530×76686.93）×（1+4.75%）-2.5- 2.5×0.7
=24448.71万元
4、确定开发成本
（1）建筑费用
a、建筑工程费用
根据当地建筑工程造价指标和项目的情况，确定其工程造价为1370元/平方米。
b、室外附属工程建设费用
根据该开发项目的规模及同类型房地产水平，将室外配套设施工程建设费用确定为70元/平方米.
c、基础设施配套费
当地按房产建筑面积计收城市配套基础设施费，收费标准为45元/平方米。
待估宗地建筑费用 =76686.93×（1370+70）×（1+4.75%）-1-1+45×76686.93
=10887.26万元
结合当地一般水平和项目具体情况，确定专业费用为建筑成本的8%。
待估宗地专业费用=10887.26×8%=870.98万元
（2）管理费用
参照当地目前房地产开发市场的一般水平并结合该项目的规模和开发周期确定为建筑费用的3%。待估宗地管理费用=10887.26×3%=326.62万元
（3）不可预见费用
不可预见费用参照当地目前房地产开发市场的一般水平确定为建筑成本的3%。
待估宗地不可预见费=10887.26×3%=326.62万元
（4）投资利息
此次评估依据折现法进行估算，故不计算利息。
（5）投资利润
投资利润是指开发商投资开发项目所要求的资金报酬及风险补偿。
（6）销售税费
本次评估综合考虑确定销售税费为销售收入的8%。
待估宗地销售税费=24448.71×8%=1955.90万元
（7）契税
根据文件规定，国有土地使用权出让契税缴纳标准为土地出让价格的4%，则：
待估宗地契税= V×4%=0.04V
5、地价确定
待估宗地总地价V=房地产预期总收益-预计全部正常成本费用
V=24448.71-（10887.26+326.62+870.98+326.62+0+870.98+0.04V） V=6128.27万元
土地单价=6128.27×10000÷66684.29=919.00元/平方米
（二）考虑土地增值税情况下土地使用权评估
1、计算土地增值税
（a）计算销售应纳增值税及相关税费
缴纳增值税=（房地产预期收入-建筑总成本）×5%
=（244487100 -108872600）×5% =6780725（元）
（注：预计销售收入为不含税收入）。
应缴纳城建税=6780725×7% =474650.75（元）
应缴纳教育费附加=6780725×3%=203421.75（元）
（b）计算应缴纳土地增值税
除项目金额=建筑总成本 + 转让环节缴纳的税金
=108872600+6780725+474650.75+203421.75 =116331397.5（元）
增值额=244487100 –116331397.5=128155702.5（元）
增值额占扣除项目金额比率=128155702.5/116331397.5=110.16%，适用土地增值税率50%，扣除率15%。
2、应缴纳土地增值税=128155702.5×50%-116331397.5×15%=62332880.29 （元）
3、地价确定
待估宗地总地价V=房地产预期总收益-预计全部正常成本费用
V=244487100-（108872600+3266200+8709800+3266200+0+8709800+0.04V
+62332880.29）
V=47432326.64元
土地单价=47432326.64÷66684.29=711.30元/平方米
（三）对比分析
对比可知，在评估时不考虑扣除土地增值税，评估出的土地价值是61282700元，土地单价是919.00元/平方米;但考虑扣除土地增值税时，评估出的土地价值是47432326.64元，土地单价是711.30元/平方米。而该块土地用市场比较法计算出來的土地单价是753.25元/平方米，因此考虑土地增值税评估出的土地单价更接近市场的结果。故不考虑土地增值税会导致土地使用权价值虚高13850373.36 元。
四、研究结论
我国土地使用权评估理论存在缺陷，评估实务界需要重视税费的计算和缴纳对评估结果的影响。在运用假设开发法评估土地使用权时如果不考虑土地增值税的扣除，会导致土地使用权价值大幅度的高估。通过案例分析得出以下结论：现有的假设开发法评估中忽略了土地增值税，导致假设开发法得出的评估结果高于土地实际价值，应该进行改进，在评估中考虑扣除土地增值税。
参考文献：
[1]贺凤梅.房地产开发项目评估假设开发法的应用[J]，财会月刊，2014（6）.
[2]刘鸿.假设幵发法在房地产估价中的运用[J].商品与质量.建筑与发展，2014（1）.
[3]段涛.假设开发法在我国土地评估中的应用难点及改进研究[D].南昌大学，2013.
[4]罗向品.价值评估中如何考虑土地增值税[J].行政事业资产与财务，2014.