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摘要：企业环境会计信息披露存在较多问题，主要表现在法规不健全、财会人员业务素质较低、披露内容片面、披露方式不规范及缺乏监督等方面。因此，应在完善法律法规、加强人才培养、加大政府部门宣传力度以及加强审计监督等方面做好工作。
关键词：企业；环境会计；信息披露；审计监督；《会计法》
中图分类号：F275.2 文献标识码：A 文章编号：1007-2101（2013）03-0064-02
一、企业环境会计信息披露存在的问题
（一）关于环境会计信息披露方面的法规不健全
我国对环境会计的研究始于20世纪90年代。随着环境污染日趋严重，我国政府和会计界开始重视环境会计信息披露的研究。近十几年来，我国出台了一系列关于环境保护的法律法规，如《中华人民共和国环境保护法》《中华人民共和国大气污染防治法》等，这些法律法规的实施对保护环境起到了积极作用，但在环境会计信息披露方面，相关法规建设则比较滞后，目前要求披露环境会计信息的企业主要限于上市（包括申请上市）公司、央企，而且相关文件对披露环境信息的要求宽泛笼统，属于“要求”和“指引”的层次，没有规定具体的技术指标，导致披露的信息弹性大、缺少可比性。除此之外，没有相关的准则或制度对环境会计信息披露提出具体要求和操作指导。
（二）财会人员业务素质较低
环境会计作为会计学的一个分支内容，是在会计学、环境学、环境经济学等理论基础上发展起来的。因为环境会计传入我国较晚，国家重视程度不够，因此环境会计在我国一直处于探索研究阶段，在许多高校没有系统讲授环境会计方面的知识，毕业生对环境会计方面的知识掌握很少，难以胜任环境会计岗位的需要。对于在职会计人员而言，因为国家没有强制企业披露环境会计信息，所以他们对环境会计知识的渴望度也很低，很少有人进行更深层次的学习和研究，很难准确地进行环境会计方面的业务核算，进而提供科学系统的环境会计信息。中国社会科学院发布《中国企业社会责任报告白皮书2011》指出，通过对688家企业披露的社会责任报告进行综合评估发现（从完整性、实质性、平衡性、可比性、可读性、创新性等六个维度进行评估打分，总分100分），中国企业2010年社会责任报告质量不容乐观，平均为29.8分，438家企业（占63.7%）的报告得分在30分以下[1]。
（三）披露内容片面，披露信息的自觉性差
企业作为一个以盈利为目的的经济体，自身利益最大化是其追求的目标，在法律允许的范围内趋利避害、谋取利益是其经营法则。从对外公开披露环境会计信息内容来看，每个企业都会主动宣传（甚至夸大）对其经营活动有利的信息，如主动履行的社会义务、对社会所做的贡献、环保费用的支出等，而对企业形象不利的一面，大多数会采取隐瞒、弱化事实真相的做法。据资料显示，中国企业社会责任报告的内容一直被认为是“华而不实”，九成企业社会责任报告只字不提负面消息[2]。 2009年有371家上市公司发布了企业社会责任报告，其中360家属于被强制性点名发布（占97%），只有11家属于自愿发布（占3%）；2010年471家上市公司发布了社会责任报告，其中395家属于被强制性点名发布（占84%），只有76家属于自愿发布（占16%）；2011年765家公司发布了社会责任报告，其中上市公司531家（深交所209家，上交所322家），其余为央企、在华外资企业、民营企业。在531家公司中有136家公司属于自愿发布，占25.6%。纵向来看，虽然自愿发布社会责任报告的企业占比有所增加，但占上市公司总数的比例仍然很低。
（四）披露方式不规范，会计信息差别较大
从披露方式来看，目前国际上有两种方式披露企业环境会计信息：财务报告模式和环境报告模式。财务报告模式又分为两种：一是补充报告模式，也就是在现有的财务会计报告基础上通过增加会计科目、会计报表和报告内容的方式披露企业环境信息；二是独立报表模式，即在传统的会计报表之外，设置环境资产负债表、环境利润表和环境现金流量表[3]。目前我国企业对环境会计信息的披露方式在2010年以前采用补充报告形式，也就是在年报附件中发布（申请上市公司在招股说明书中发布），2011年要求以非财务绩效报告的形式单独发布。不论哪种方式，因为没有统一的披露要求、编制方法和编制说明，导致披露的信息系统性差，内容随意性大，不同行业的企业披露的环境会计信息差别较大，即便是在同一行业的不同公司也存在很大差异，在可比性和一贯性上都存在问题，不便于使用。
（五）缺乏对环境会计信息的审计监督，往往流于形式
我国目前没有企业披露环境会计信息情况的详细规定，因此对于企业披露的环境会计信息的审计监督处于缺位状态。首先是政府监督乏力，财政部门不熟悉环保业务，对环境会计数据的真伪难以甄别；其次是单位内部监督缺失，财会人员缺乏相关业务知识又没有明确的监督依据；在社会监督方面，注册会计师在对上市公司财务报告进行审计时，重点关注的是企业财务会计信息是否真实、完整，采用的会计处理方法及流程是否符合会计准则规定，有无舞弊行为，而对于环境会计信息而言，由于没有严格的标准参照执行，因此往往是流于形式，一笔带过。另外一个不可回避的问题是目前的审计人员欠缺环境会计方面的知识，致使其难以更好地履行审计职能。
二、完善企业环境会计信息披露的对策
（一）完善法律法规，健全披露制度
笔者认为，完善法律法规，健全披露制度可以从两方面入手：一是完善《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》），增加关于环境会计信息披露以及违法行为处罚的内容，使环境会计信息披露工作有法可依。因为环境会计信息包含的范围比较广泛，因此在《会计法》中可以从强制性披露和自愿性披露两方面予以规定。对于一些已经发生的交易或事项宜采用强制性方式予以披露，对于一些预测性或前瞻性以及一些定性的会计信息则可以采用自愿性方式予以披露。二是进一步充实完善《企业会计准则》，增加环境会计相关内容、实施细则等内容对环境会计信息的核算、披露等进行指导。通过《会计法》和《企业会计准则》的强制约束与指导，使环境会计信息披露有法可依，有据可依。 （二）加快培养环境会计人才，满足社会发展之需
目前加快培养高素质的环境会计专业人才是当务之急。就目前的实际情况来看，笔者认为可以先从环境会计基础知识、基本内容讲起，一边实践一边探索，在实践中完善。教育部和财政部可以出台一些文件对财经类院校课程设置加以引导，如会计、财务管理等专业必须开设环境会计方面的课程或在其他课程中讲授相关知识，会计从业资格考试包含环境会计方面的内容等，从而使学生尽早接触环境会计知识，为将来从事会计工作奠定基础。对于在职会计人员而言，可以通过继续教育、在职培训等方式充实环境会计知识并进行严格考核，使之胜任与环境会计信息披露相关的工作。
（三）宣传教育和监督检查相结合，增强企业自觉性
针对企业披露环境会计信息自觉性差这一问题，笔者认为可以采取加强宣传教育和加强监督检查相结合的方式来改善。首先，政府部门重视环保教育，强化企业的环保意识。政府可以定期组织企业管理者进行环境保护知识的学习，企业要使员工认识到环境保护是企业生存和发展的必然选择。其次，政府要加强环境监管。通过强化日常监测监管，充分掌握企业对环境资源的利用及补偿情况，让企业不敢瞒报环境会计信息，迫使企业主动披露相关信息。同时，对瞒报、虚报环境会计信息的企业要予以警告、处罚。
（四）规范披露内容和方式，注重效果
在披露环境会计信息时，国家应在披露内容和披露方式方面作出明确规定。就披露内容来讲，国家要统一规定披露内容和报表项目的编制方法。笔者认为，这些信息既要包括一些传统意义上的环境资产、环境负债等定量的历史信息，也要包括一些预测、估计的会计信息，如经济活动预期对环境产生的不利影响或有利影响；既包括定量环境会计信息，也要包括一些定性的环境会计信息；既包括企业层面的环境会计信息，也要反映出国家层面的宏观政策[4]，如国家节能减排规划、碳排放总量控制标准等。就披露方式来讲，目前有补充报告、独立报表、环境报告三种模式可供选择。补充报告模式主要是运用财务会计报表及其附注进行价值量为基础的环境会计信息披露。可以在资产负债表中增设“环境资产”“环境负债”“环境资本”等项目，在利润表中列示“环境收入”“环境费用”“环境利润”等项目，在现金流量表中增设“环境活动引起的现金流入和现金流出”项目，并在财务报表附注部分披露相应环境会计科目的会计政策和明细说明以及环境或有负债的起因，对企业财务状况、经营成果和现金流量的可能影响等。环境报告模式不受会计规则和会计信息披露期限的限制，能全面反映企业所有环境信息，满足各方面使用者的需要，但是随意性较大，提供的环境会计信息种类和数量取决于企业，不统一[5]。笔者更倾向于采用环境报告模式，但事先一定要明确披露内容和有关项目的编制方法、编制基础，资料一定要细化，不可过于笼统。
（五）加强环境会计信息审计监督，突出真实性、完整性
笔者认为对环境会计信息的审计监督可以借鉴传统的会计监督体系，即由“单位内部监督、政府监督和社会监督”组成的三位一体的监督体系。就单位内部监督而言，会计机构本身要重视环境会计信息资料的收集、加工、整理，如实反映企业经济活动对环境的影响，依照《会计法》和《企业会计准则》等相关法律法规进行会计核算。就政府监督而言，可以由县级以上财政部门及环保部门依法对企业生产经营活动进行联合执法检查，其中财政部门重点检查环境会计信息资料的真实性和完整性；环保部门重点检查企业生产经营活动对环境的影响。就社会监督而言，要充分发挥注册会计师和公众舆论的监督作用。一方面要拓展注册会计师的审计业务范围，把环境会计信息的审计纳入到审计职责范围之内，加大对注册会计师的业务监督和违规惩罚力度。另一方面要充分发挥公众舆论的社会监督作用。财政部门应把企业环境会计信息通过网络、报纸等媒介进行公示，从而可在一定程度上起到监督作用。
参考文献：
[1]钟宏武，张蒽，翟利峰.中国企业社会责任报告白皮书2011[M].北京：经济管理出版社，2011.
[2]陈莉莉.A股将迎社会责任报告披露潮 600多家公司或参与自曝[N].每日经济新闻，2011-01-14.
[3]冯银波.我国环境会计信息披露的现状及模式选择[J].商业会计，2011，（3）：13-14.
[4]吴德军，唐国平.环境会计与企业社会责任研究——中国会计学会环境会计专业委员会2011年年会综述[J].会计研究，2012，（1）：93-96.
[5]陈雪辉.完善企业环境会计信息披露的建议[J].经济研究导刊，2010，（10）：71-72.
责任编辑、校对：李金霞q
关键词：企业；环境会计；信息披露；审计监督；《会计法》
中图分类号：F275.2 文献标识码：A 文章编号：1007-2101（2013）03-0064-02
一、企业环境会计信息披露存在的问题
（一）关于环境会计信息披露方面的法规不健全
我国对环境会计的研究始于20世纪90年代。随着环境污染日趋严重，我国政府和会计界开始重视环境会计信息披露的研究。近十几年来，我国出台了一系列关于环境保护的法律法规，如《中华人民共和国环境保护法》《中华人民共和国大气污染防治法》等，这些法律法规的实施对保护环境起到了积极作用，但在环境会计信息披露方面，相关法规建设则比较滞后，目前要求披露环境会计信息的企业主要限于上市（包括申请上市）公司、央企，而且相关文件对披露环境信息的要求宽泛笼统，属于“要求”和“指引”的层次，没有规定具体的技术指标，导致披露的信息弹性大、缺少可比性。除此之外，没有相关的准则或制度对环境会计信息披露提出具体要求和操作指导。
（二）财会人员业务素质较低
环境会计作为会计学的一个分支内容，是在会计学、环境学、环境经济学等理论基础上发展起来的。因为环境会计传入我国较晚，国家重视程度不够，因此环境会计在我国一直处于探索研究阶段，在许多高校没有系统讲授环境会计方面的知识，毕业生对环境会计方面的知识掌握很少，难以胜任环境会计岗位的需要。对于在职会计人员而言，因为国家没有强制企业披露环境会计信息，所以他们对环境会计知识的渴望度也很低，很少有人进行更深层次的学习和研究，很难准确地进行环境会计方面的业务核算，进而提供科学系统的环境会计信息。中国社会科学院发布《中国企业社会责任报告白皮书2011》指出，通过对688家企业披露的社会责任报告进行综合评估发现（从完整性、实质性、平衡性、可比性、可读性、创新性等六个维度进行评估打分，总分100分），中国企业2010年社会责任报告质量不容乐观，平均为29.8分，438家企业（占63.7%）的报告得分在30分以下[1]。
（三）披露内容片面，披露信息的自觉性差
企业作为一个以盈利为目的的经济体，自身利益最大化是其追求的目标，在法律允许的范围内趋利避害、谋取利益是其经营法则。从对外公开披露环境会计信息内容来看，每个企业都会主动宣传（甚至夸大）对其经营活动有利的信息，如主动履行的社会义务、对社会所做的贡献、环保费用的支出等，而对企业形象不利的一面，大多数会采取隐瞒、弱化事实真相的做法。据资料显示，中国企业社会责任报告的内容一直被认为是“华而不实”，九成企业社会责任报告只字不提负面消息[2]。 2009年有371家上市公司发布了企业社会责任报告，其中360家属于被强制性点名发布（占97%），只有11家属于自愿发布（占3%）；2010年471家上市公司发布了社会责任报告，其中395家属于被强制性点名发布（占84%），只有76家属于自愿发布（占16%）；2011年765家公司发布了社会责任报告，其中上市公司531家（深交所209家，上交所322家），其余为央企、在华外资企业、民营企业。在531家公司中有136家公司属于自愿发布，占25.6%。纵向来看，虽然自愿发布社会责任报告的企业占比有所增加，但占上市公司总数的比例仍然很低。
（四）披露方式不规范，会计信息差别较大
从披露方式来看，目前国际上有两种方式披露企业环境会计信息：财务报告模式和环境报告模式。财务报告模式又分为两种：一是补充报告模式，也就是在现有的财务会计报告基础上通过增加会计科目、会计报表和报告内容的方式披露企业环境信息；二是独立报表模式，即在传统的会计报表之外，设置环境资产负债表、环境利润表和环境现金流量表[3]。目前我国企业对环境会计信息的披露方式在2010年以前采用补充报告形式，也就是在年报附件中发布（申请上市公司在招股说明书中发布），2011年要求以非财务绩效报告的形式单独发布。不论哪种方式，因为没有统一的披露要求、编制方法和编制说明，导致披露的信息系统性差，内容随意性大，不同行业的企业披露的环境会计信息差别较大，即便是在同一行业的不同公司也存在很大差异，在可比性和一贯性上都存在问题，不便于使用。
（五）缺乏对环境会计信息的审计监督，往往流于形式
我国目前没有企业披露环境会计信息情况的详细规定，因此对于企业披露的环境会计信息的审计监督处于缺位状态。首先是政府监督乏力，财政部门不熟悉环保业务，对环境会计数据的真伪难以甄别；其次是单位内部监督缺失，财会人员缺乏相关业务知识又没有明确的监督依据；在社会监督方面，注册会计师在对上市公司财务报告进行审计时，重点关注的是企业财务会计信息是否真实、完整，采用的会计处理方法及流程是否符合会计准则规定，有无舞弊行为，而对于环境会计信息而言，由于没有严格的标准参照执行，因此往往是流于形式，一笔带过。另外一个不可回避的问题是目前的审计人员欠缺环境会计方面的知识，致使其难以更好地履行审计职能。
二、完善企业环境会计信息披露的对策
（一）完善法律法规，健全披露制度
笔者认为，完善法律法规，健全披露制度可以从两方面入手：一是完善《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》），增加关于环境会计信息披露以及违法行为处罚的内容，使环境会计信息披露工作有法可依。因为环境会计信息包含的范围比较广泛，因此在《会计法》中可以从强制性披露和自愿性披露两方面予以规定。对于一些已经发生的交易或事项宜采用强制性方式予以披露，对于一些预测性或前瞻性以及一些定性的会计信息则可以采用自愿性方式予以披露。二是进一步充实完善《企业会计准则》，增加环境会计相关内容、实施细则等内容对环境会计信息的核算、披露等进行指导。通过《会计法》和《企业会计准则》的强制约束与指导，使环境会计信息披露有法可依，有据可依。 （二）加快培养环境会计人才，满足社会发展之需
目前加快培养高素质的环境会计专业人才是当务之急。就目前的实际情况来看，笔者认为可以先从环境会计基础知识、基本内容讲起，一边实践一边探索，在实践中完善。教育部和财政部可以出台一些文件对财经类院校课程设置加以引导，如会计、财务管理等专业必须开设环境会计方面的课程或在其他课程中讲授相关知识，会计从业资格考试包含环境会计方面的内容等，从而使学生尽早接触环境会计知识，为将来从事会计工作奠定基础。对于在职会计人员而言，可以通过继续教育、在职培训等方式充实环境会计知识并进行严格考核，使之胜任与环境会计信息披露相关的工作。
（三）宣传教育和监督检查相结合，增强企业自觉性
针对企业披露环境会计信息自觉性差这一问题，笔者认为可以采取加强宣传教育和加强监督检查相结合的方式来改善。首先，政府部门重视环保教育，强化企业的环保意识。政府可以定期组织企业管理者进行环境保护知识的学习，企业要使员工认识到环境保护是企业生存和发展的必然选择。其次，政府要加强环境监管。通过强化日常监测监管，充分掌握企业对环境资源的利用及补偿情况，让企业不敢瞒报环境会计信息，迫使企业主动披露相关信息。同时，对瞒报、虚报环境会计信息的企业要予以警告、处罚。
（四）规范披露内容和方式，注重效果
在披露环境会计信息时，国家应在披露内容和披露方式方面作出明确规定。就披露内容来讲，国家要统一规定披露内容和报表项目的编制方法。笔者认为，这些信息既要包括一些传统意义上的环境资产、环境负债等定量的历史信息，也要包括一些预测、估计的会计信息，如经济活动预期对环境产生的不利影响或有利影响；既包括定量环境会计信息，也要包括一些定性的环境会计信息；既包括企业层面的环境会计信息，也要反映出国家层面的宏观政策[4]，如国家节能减排规划、碳排放总量控制标准等。就披露方式来讲，目前有补充报告、独立报表、环境报告三种模式可供选择。补充报告模式主要是运用财务会计报表及其附注进行价值量为基础的环境会计信息披露。可以在资产负债表中增设“环境资产”“环境负债”“环境资本”等项目，在利润表中列示“环境收入”“环境费用”“环境利润”等项目，在现金流量表中增设“环境活动引起的现金流入和现金流出”项目，并在财务报表附注部分披露相应环境会计科目的会计政策和明细说明以及环境或有负债的起因，对企业财务状况、经营成果和现金流量的可能影响等。环境报告模式不受会计规则和会计信息披露期限的限制，能全面反映企业所有环境信息，满足各方面使用者的需要，但是随意性较大，提供的环境会计信息种类和数量取决于企业，不统一[5]。笔者更倾向于采用环境报告模式，但事先一定要明确披露内容和有关项目的编制方法、编制基础，资料一定要细化，不可过于笼统。
（五）加强环境会计信息审计监督，突出真实性、完整性
笔者认为对环境会计信息的审计监督可以借鉴传统的会计监督体系，即由“单位内部监督、政府监督和社会监督”组成的三位一体的监督体系。就单位内部监督而言，会计机构本身要重视环境会计信息资料的收集、加工、整理，如实反映企业经济活动对环境的影响，依照《会计法》和《企业会计准则》等相关法律法规进行会计核算。就政府监督而言，可以由县级以上财政部门及环保部门依法对企业生产经营活动进行联合执法检查，其中财政部门重点检查环境会计信息资料的真实性和完整性；环保部门重点检查企业生产经营活动对环境的影响。就社会监督而言，要充分发挥注册会计师和公众舆论的监督作用。一方面要拓展注册会计师的审计业务范围，把环境会计信息的审计纳入到审计职责范围之内，加大对注册会计师的业务监督和违规惩罚力度。另一方面要充分发挥公众舆论的社会监督作用。财政部门应把企业环境会计信息通过网络、报纸等媒介进行公示，从而可在一定程度上起到监督作用。
参考文献：
[1]钟宏武，张蒽，翟利峰.中国企业社会责任报告白皮书2011[M].北京：经济管理出版社，2011.
[2]陈莉莉.A股将迎社会责任报告披露潮 600多家公司或参与自曝[N].每日经济新闻，2011-01-14.
[3]冯银波.我国环境会计信息披露的现状及模式选择[J].商业会计，2011，（3）：13-14.
[4]吴德军，唐国平.环境会计与企业社会责任研究——中国会计学会环境会计专业委员会2011年年会综述[J].会计研究，2012，（1）：93-96.
[5]陈雪辉.完善企业环境会计信息披露的建议[J].经济研究导刊，2010，（10）：71-72.
责任编辑、校对：李金霞q