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摘要：在我国社会经济发展过程中，石油天然气行业是支柱型产业之一，对社会经济的发展具有重要意义。但是由于该行业也具有独特的特性，比如高风险与高产出等，也使得会计核算制度与其他行业不同。石油天然气行业的经营以自然资源的开采为主，关系到我国的国家发展、民生等各个方面。但是行业具有一定的特殊性，会计准则也与一般行业有所不同。财政部会计司对我国石油天然气行业的企业会计准则进行了相关规定，规定的范围包括了油气的开采、生产、销售等各个方面。
关键词：石油天然气行业;会计准则;比较分析
石油天然气会计的相关理论在国际上的研究较早，美国研究的最早，于20世纪初就开始相关的理论研究，但是到70年代后，在石油危机的影响下，人们开始出现担忧，尤其是对于石油天然气供应安全的担忧，在这一时期也促使第一个油气准则FASBl9的产生。同时经过几十年的研究，FASB和美国会计学界对准则的部分内容进行了大量的、深入的研究，并且在长期的研究中，逐渐形成比较完善的石油天然气会计准则体系，能在会计信息的计量与披露中发挥积极作用。GAAP早在20世纪30年代就出现在美国，并且逐渐形成了现代财务会计。但是长期以来一直没有被人们重视，直到60年代才逐渐得到人们的重视，在70年代以后，第 1份规范石油天然气生产活动的会计准则出现。石油天然气生产活动在FASB的规定，主要内容有：总述、资本化成本的处理、披露和名词解释等。
在我国油气准则的具体内容包括：总则、油气开发的会计处理等。我国与美国油气准则进行比较，发现依然存在很多不完善的地方，很多内容都没有囊括，比如在对石油天然气混合产量的成本进行摊销期间，由于在规定时，很多内容比较简单，使得会计工作的整体质量较低。
在20世纪80年代我国才开始对石油天然气会计的相关问题进行研究，起步时间较晚，而且石油天然气会计形成系统的时间开始于90年代。与美国相比，我国存在先天不足，在研究期间参与的人员、部门、企业等都相对较少，研究不够全面与深入，而且研究的力量主要是三大石油公司和几大石油院校，研究的局限性较大，只局限于理论方面的研究。在我国加入WTO与对三大石油公司进行重组之后，为保证我国与国际油气会计处理接轨与协调，对美国的油气准则制定进行了学习借鉴，也对我国的油气准则进行了制定与完善。
一、中美石油天然气行业会计准则的异同分析
（一）相同点
在我国社会经济的快速发展期间，需要石油天然气行业的支持，但是由于石油天然气行业具有独特的特征，使得行业的生产经营具有一定的特殊性。因此石油天然气行业需要结合自身的实际情况，以及行业会计核算的标准，构建起石油天然气会计核算的理论与方法，确保会计核算过程的规范性与标准化，所以可以看出在这一点上我国与美国油气准则的共同点。
（二）不同点
会计准则的制定基础对会计准则制定模式起到决定性作用。就目前来看，以规则为导向与以原则为导向是会计准则制定导向在国际上占据主导地位的两个内容。第一，以规则为导向。美国是以规则为导向的准则。在这种方法下，准则的内容比较详细，在实践中具有较强的可操作性。石油天然气生产企业的范围、门槛等都在美国财务会计准则19号（FASB19）中有详细的规定，而且对一些专业术语的解释与定义，对会计处理方法的选用等也进行了详细的解释。第二，以原则为导向。会计准则以原则为导向进行制定的，比较熟悉的是国际会计准则与国际财务报告准则。这两个准则也对会计处理原则等相关事宜进行了规定，而且在实践中会计处理方法不是很详细，但是在具体应用中对会计人员的职业判断具有较高的要求。
二、关于前期勘探支出的会计处理
油气资产中勘探支出的资本化问题在石油天然气矿业会计的开展期间，成果法和全部成本法是比较常见的两种对立的方法。第一，成果法。在成果法中，资产的能力是象征收益能力，所以很多与探明储量没有直接关系的费用都不能资本化，比如地球物理勘探费用等。在进行勘探成功井时，未来的开采活动可以在勘探成功井的帮助下实现资本化。第二，全部成本法。在全部成本法看来，由于在勘探活动期间，很多活动都是一个有机的整体，是不可分割的，在不同的阶段有一个共同的目标——探明储量，所以无论支出在哪个阶段，其实都具有一样的性质，所以需要将其全部资本化。所以，对两种方法进行对比，其实会发现成果法的严谨性更高，也更能符合实际要求。
在我国的27号会计准则的规定中，是选择完全成本法的，所以无法支持成果法。准则的具体内容及处理方法上，与FASB19保持一致。钻井勘探支出在历史成本原则的基础上，确定资产为发现探明经济可采储量的支出结转，支出则为未发现探明經济可采储量的勘探，同时确定当期损益为扣除净残值后的部分。无形资产的非钻井勘探是国际会计准则中可以被认定为支出的，在我国则可以将其记录为当期损益。
三、关于矿区权益计量及处理
（一）矿区权益的界定
中国油气会计准则在对矿区权益进行界定时，与FASB一样，都确定开采油气的权利为矿区权益，同时当发生的成本应当在发生时，且为了取得矿区权益需要进行资本化。中美两国的准则在细节的规定上产生了一定的差异，美国的准则在规定中则不够详尽。在准则中，对未包含的矿费权益等也进行了相关规定，并且对开采油气资源的权益也予以说明。在FASB中，其实也对一部分权益进行了规定，比如矿产权益、开采油气资源的权益、矿费权益等。在中国的准则中认为，企业取得的在矿区内勘探等一系列权利属于矿区权益。两国的准则在矿区取得上基本是一致的，并且支出在进行资本化时也都认为取得矿区而发生的，所以或以其他方式取得矿区权益的费用为支出。
（二）对探明矿区权益的摊销处理不同
在摊销已经探明的矿区权益时，我国在进行处理时，一般会选择产量法或年限平均法中的一种。摊销如果是FASB倾向用单位产量法，这时未摊销的取得成本需要与每单位产量相对应。同时FASB也有相关的规定，需要结合实际情况，对产量法的效率应进行修改，修改次数需要合理控制，最少也要为一年一次。我国并没有相关的明确要求，很多企业为了规避计算摊销率，一般都会使用原来的摊销率，但是这样也会出现很多问题，比如信息失真。 在对摊销进行计算期间，需要以矿区地质特征的集合体为基础进行计算。但是在具体的规定上，美国也做出了不同的规定，比如企业取得的开采权益就规定在取得相当数量、且成本不大的开采权益，这时就可以确定开采权益为一个合集，对其他的地质结构特征无需多去考虑。美国准则也对摊销率进行了规定，每年最少也要修改一次，但是我国并没有对这方面的详细规定。
（三）关于减值处理
两国在对于矿区权益的减值进行处理期间，处理方法基本是一样的。美国在处理未探明矿区的减值测试时，需要对是否遭受损失进行定期评估，然后对遭受损失的情况进行列举，并且减值测试需要每年都进行一次。美国准则在对减损进行确认时，摊销与备抵账户是实现的重要途径，在我国减值损失是当减值损失小于账面价值时所产生的差额部分，但是并没有对未探明矿区权益减值损失进行确定。美国准则的规定是，未探明矿区转为探明矿区以后，减损矿区的净值在被确认之后，需要划在探明矿区，然后重新划分取得成本。在对探明矿区权益进行确定时，中国的规定要转化账面价值。但是相比于中国的准则，美国的更加详细，并且还对转让的涵义等进行了确认与规定，同时也对一些特殊情况进行了确定。
在处理矿区权益的减值期间，中国油气会计准则相比于美国依然存在较多不足，并且对未探明的区块也有要求，确保每年都要测试减值。减值测试在FASB的规定中，对集中可能遭受损失的情况进行了规定，这样就可以对未来可能遭受的损失进行有效控制。而且减损的确认也进行了规定，确定方法是评价备抵账户的实现，在中国允价值低于账面价值的差额为减值损失。
（四）关于转让
两国都对矿区权益的转让有所规定，探明矿区和未探明矿区是权益的细分，然后继续细分，就可以分为权益转让和部分转让，利得或损失一般是转让所得与矿区权益账面价值之间的差额。美国与我国相比，在准则的规定上更加详细。同时，也对转让的涵义等也进行了相关规定，收益或损失的不能确认情况也经常发生，并对一些特殊的情况进行明确与规定。转让所得与矿区权益账面价值之间的差额为支出，支出的内容为设施等活动，但是在表述上显示出了差异。
（五）关于油气勘探的会计处理不同
油气勘探会计处理工作方面，中国并没有与FASB在处理上显示出太大的不同，在个别表述上存在不同。中国的准则中规定，钻井和非钻井勘探支出是勘探支出，探明经济可采储量需要对其进行资本化处理，对于未探明的需要费用化，也就是说对净残值扣除后，钻探该井的支出要计入当期损益。油气勘探在FASB中来可以分为将要检查的区块和对认为有油气储量前景的区块，对这两个区块进行检验，勘探参数井等是需要检验的区块。设备的操作费用、折旧损失等是勘探费用的主要内容。在进行油气资产计价时，FASB允许完全成本法进行计价，这样美国就与中国产生了差异，中国在对油气勘探成本进行核算时，采用的方法是完全成本法。
钻勘探井和勘探参数井是勘探的主要内容。辅助设备和设施的折旧等是勘探成本的主要内容，具体的种类包括地层研究费用、地质研究费用等;为对未开发矿区所发生的成本进行维持;干井贡献和井底贡献成本等;但是我国在油气准则的规定上，勘探支出主要包括钻井勘探和非钻井勘探支出。勘探型详探井、钻探区域探井等是钻井勘探支出的主要組成部分，地质调查等则是非钻井勘探支出的主要组成部分。所以对于勘探支出的构成，我国与美国的认识是一致的，区别只是在于表述上。美国FASB19在对勘探费用的处理上其实也有所规定，是否找到探明储量是钻井费用确定的根据，也就是可以将未完成的井及相关设施中的一部分进行资本化。钻井费用资本化后将作为井及相关设施、设备的一部分。当探明储量没有在井中找到时，费用列支就可以确定为钻井费用减去残值的净值。所以可以发现成果法是FAS19采用的方法。
四、油气开发的会计处理
中国与FASB在进行油气开发的会计处理工作中，对于开发成本的规定是一样的。中国对于油气开发成本认为，需要包括井的设备购置、建造支出等几个方面的内容，同时钻井至现有已探明层位的支出，可以将其作为油气开发支出。另外，钻井至现有已探明层位的支出，才作为油气开发支出;为获取新增探明经济可采储量而继续钻至未探明层位的支出，只能作为钻井勘探支出，而不能作为开发支出。
FASB认为：在探明储量开采期间，需要一定的基础进行处理，开发费用也在这时产生。折旧与一些辅助设备等是开发费用的主要内容。包括取得途径并为钻井准备井位。钻井装备开发井、开发参数井和服务井，取得、建造和安装生产设施。构建起高采收率的系统。井及相关设备等一部分被资本化需要确定开发成本为基础，所以所有钻和装备开发井无论钻井的成功与否都会被资本化。中国与FASB在油气开发的会计处理期间大致相同，而且开发成本需要进行资本化处理。
五、结语
比较来看，美国的石油会计准则要早于中国的会计准则，同时更加详细的罗列了各类相关经济活动的会计处理及披露，中国方面的准则一直在趋同于美国准则，但是考虑到实际国情又有一些不同，通过会计准则制定的背景，框架，内容及披露等方面进行比较，希望对未来中国会计准则的发展提供一些建议。
参考文献：
[1]丁楠楠.中美会计准则差异分析[J]. 财经界，2018，484（14）：90-91.
[2]何骏灵.上市公司商誉会计处理的国际比较[J].商讯，2019，160（06）：155-156.
（作者单位：天津泰达资产运营管理有限公司）
关键词：石油天然气行业;会计准则;比较分析
石油天然气会计的相关理论在国际上的研究较早，美国研究的最早，于20世纪初就开始相关的理论研究，但是到70年代后，在石油危机的影响下，人们开始出现担忧，尤其是对于石油天然气供应安全的担忧，在这一时期也促使第一个油气准则FASBl9的产生。同时经过几十年的研究，FASB和美国会计学界对准则的部分内容进行了大量的、深入的研究，并且在长期的研究中，逐渐形成比较完善的石油天然气会计准则体系，能在会计信息的计量与披露中发挥积极作用。GAAP早在20世纪30年代就出现在美国，并且逐渐形成了现代财务会计。但是长期以来一直没有被人们重视，直到60年代才逐渐得到人们的重视，在70年代以后，第 1份规范石油天然气生产活动的会计准则出现。石油天然气生产活动在FASB的规定，主要内容有：总述、资本化成本的处理、披露和名词解释等。
在我国油气准则的具体内容包括：总则、油气开发的会计处理等。我国与美国油气准则进行比较，发现依然存在很多不完善的地方，很多内容都没有囊括，比如在对石油天然气混合产量的成本进行摊销期间，由于在规定时，很多内容比较简单，使得会计工作的整体质量较低。
在20世纪80年代我国才开始对石油天然气会计的相关问题进行研究，起步时间较晚，而且石油天然气会计形成系统的时间开始于90年代。与美国相比，我国存在先天不足，在研究期间参与的人员、部门、企业等都相对较少，研究不够全面与深入，而且研究的力量主要是三大石油公司和几大石油院校，研究的局限性较大，只局限于理论方面的研究。在我国加入WTO与对三大石油公司进行重组之后，为保证我国与国际油气会计处理接轨与协调，对美国的油气准则制定进行了学习借鉴，也对我国的油气准则进行了制定与完善。
一、中美石油天然气行业会计准则的异同分析
（一）相同点
在我国社会经济的快速发展期间，需要石油天然气行业的支持，但是由于石油天然气行业具有独特的特征，使得行业的生产经营具有一定的特殊性。因此石油天然气行业需要结合自身的实际情况，以及行业会计核算的标准，构建起石油天然气会计核算的理论与方法，确保会计核算过程的规范性与标准化，所以可以看出在这一点上我国与美国油气准则的共同点。
（二）不同点
会计准则的制定基础对会计准则制定模式起到决定性作用。就目前来看，以规则为导向与以原则为导向是会计准则制定导向在国际上占据主导地位的两个内容。第一，以规则为导向。美国是以规则为导向的准则。在这种方法下，准则的内容比较详细，在实践中具有较强的可操作性。石油天然气生产企业的范围、门槛等都在美国财务会计准则19号（FASB19）中有详细的规定，而且对一些专业术语的解释与定义，对会计处理方法的选用等也进行了详细的解释。第二，以原则为导向。会计准则以原则为导向进行制定的，比较熟悉的是国际会计准则与国际财务报告准则。这两个准则也对会计处理原则等相关事宜进行了规定，而且在实践中会计处理方法不是很详细，但是在具体应用中对会计人员的职业判断具有较高的要求。
二、关于前期勘探支出的会计处理
油气资产中勘探支出的资本化问题在石油天然气矿业会计的开展期间，成果法和全部成本法是比较常见的两种对立的方法。第一，成果法。在成果法中，资产的能力是象征收益能力，所以很多与探明储量没有直接关系的费用都不能资本化，比如地球物理勘探费用等。在进行勘探成功井时，未来的开采活动可以在勘探成功井的帮助下实现资本化。第二，全部成本法。在全部成本法看来，由于在勘探活动期间，很多活动都是一个有机的整体，是不可分割的，在不同的阶段有一个共同的目标——探明储量，所以无论支出在哪个阶段，其实都具有一样的性质，所以需要将其全部资本化。所以，对两种方法进行对比，其实会发现成果法的严谨性更高，也更能符合实际要求。
在我国的27号会计准则的规定中，是选择完全成本法的，所以无法支持成果法。准则的具体内容及处理方法上，与FASB19保持一致。钻井勘探支出在历史成本原则的基础上，确定资产为发现探明经济可采储量的支出结转，支出则为未发现探明經济可采储量的勘探，同时确定当期损益为扣除净残值后的部分。无形资产的非钻井勘探是国际会计准则中可以被认定为支出的，在我国则可以将其记录为当期损益。
三、关于矿区权益计量及处理
（一）矿区权益的界定
中国油气会计准则在对矿区权益进行界定时，与FASB一样，都确定开采油气的权利为矿区权益，同时当发生的成本应当在发生时，且为了取得矿区权益需要进行资本化。中美两国的准则在细节的规定上产生了一定的差异，美国的准则在规定中则不够详尽。在准则中，对未包含的矿费权益等也进行了相关规定，并且对开采油气资源的权益也予以说明。在FASB中，其实也对一部分权益进行了规定，比如矿产权益、开采油气资源的权益、矿费权益等。在中国的准则中认为，企业取得的在矿区内勘探等一系列权利属于矿区权益。两国的准则在矿区取得上基本是一致的，并且支出在进行资本化时也都认为取得矿区而发生的，所以或以其他方式取得矿区权益的费用为支出。
（二）对探明矿区权益的摊销处理不同
在摊销已经探明的矿区权益时，我国在进行处理时，一般会选择产量法或年限平均法中的一种。摊销如果是FASB倾向用单位产量法，这时未摊销的取得成本需要与每单位产量相对应。同时FASB也有相关的规定，需要结合实际情况，对产量法的效率应进行修改，修改次数需要合理控制，最少也要为一年一次。我国并没有相关的明确要求，很多企业为了规避计算摊销率，一般都会使用原来的摊销率，但是这样也会出现很多问题，比如信息失真。 在对摊销进行计算期间，需要以矿区地质特征的集合体为基础进行计算。但是在具体的规定上，美国也做出了不同的规定，比如企业取得的开采权益就规定在取得相当数量、且成本不大的开采权益，这时就可以确定开采权益为一个合集，对其他的地质结构特征无需多去考虑。美国准则也对摊销率进行了规定，每年最少也要修改一次，但是我国并没有对这方面的详细规定。
（三）关于减值处理
两国在对于矿区权益的减值进行处理期间，处理方法基本是一样的。美国在处理未探明矿区的减值测试时，需要对是否遭受损失进行定期评估，然后对遭受损失的情况进行列举，并且减值测试需要每年都进行一次。美国准则在对减损进行确认时，摊销与备抵账户是实现的重要途径，在我国减值损失是当减值损失小于账面价值时所产生的差额部分，但是并没有对未探明矿区权益减值损失进行确定。美国准则的规定是，未探明矿区转为探明矿区以后，减损矿区的净值在被确认之后，需要划在探明矿区，然后重新划分取得成本。在对探明矿区权益进行确定时，中国的规定要转化账面价值。但是相比于中国的准则，美国的更加详细，并且还对转让的涵义等进行了确认与规定，同时也对一些特殊情况进行了确定。
在处理矿区权益的减值期间，中国油气会计准则相比于美国依然存在较多不足，并且对未探明的区块也有要求，确保每年都要测试减值。减值测试在FASB的规定中，对集中可能遭受损失的情况进行了规定，这样就可以对未来可能遭受的损失进行有效控制。而且减损的确认也进行了规定，确定方法是评价备抵账户的实现，在中国允价值低于账面价值的差额为减值损失。
（四）关于转让
两国都对矿区权益的转让有所规定，探明矿区和未探明矿区是权益的细分，然后继续细分，就可以分为权益转让和部分转让，利得或损失一般是转让所得与矿区权益账面价值之间的差额。美国与我国相比，在准则的规定上更加详细。同时，也对转让的涵义等也进行了相关规定，收益或损失的不能确认情况也经常发生，并对一些特殊的情况进行明确与规定。转让所得与矿区权益账面价值之间的差额为支出，支出的内容为设施等活动，但是在表述上显示出了差异。
（五）关于油气勘探的会计处理不同
油气勘探会计处理工作方面，中国并没有与FASB在处理上显示出太大的不同，在个别表述上存在不同。中国的准则中规定，钻井和非钻井勘探支出是勘探支出，探明经济可采储量需要对其进行资本化处理，对于未探明的需要费用化，也就是说对净残值扣除后，钻探该井的支出要计入当期损益。油气勘探在FASB中来可以分为将要检查的区块和对认为有油气储量前景的区块，对这两个区块进行检验，勘探参数井等是需要检验的区块。设备的操作费用、折旧损失等是勘探费用的主要内容。在进行油气资产计价时，FASB允许完全成本法进行计价，这样美国就与中国产生了差异，中国在对油气勘探成本进行核算时，采用的方法是完全成本法。
钻勘探井和勘探参数井是勘探的主要内容。辅助设备和设施的折旧等是勘探成本的主要内容，具体的种类包括地层研究费用、地质研究费用等;为对未开发矿区所发生的成本进行维持;干井贡献和井底贡献成本等;但是我国在油气准则的规定上，勘探支出主要包括钻井勘探和非钻井勘探支出。勘探型详探井、钻探区域探井等是钻井勘探支出的主要組成部分，地质调查等则是非钻井勘探支出的主要组成部分。所以对于勘探支出的构成，我国与美国的认识是一致的，区别只是在于表述上。美国FASB19在对勘探费用的处理上其实也有所规定，是否找到探明储量是钻井费用确定的根据，也就是可以将未完成的井及相关设施中的一部分进行资本化。钻井费用资本化后将作为井及相关设施、设备的一部分。当探明储量没有在井中找到时，费用列支就可以确定为钻井费用减去残值的净值。所以可以发现成果法是FAS19采用的方法。
四、油气开发的会计处理
中国与FASB在进行油气开发的会计处理工作中，对于开发成本的规定是一样的。中国对于油气开发成本认为，需要包括井的设备购置、建造支出等几个方面的内容，同时钻井至现有已探明层位的支出，可以将其作为油气开发支出。另外，钻井至现有已探明层位的支出，才作为油气开发支出;为获取新增探明经济可采储量而继续钻至未探明层位的支出，只能作为钻井勘探支出，而不能作为开发支出。
FASB认为：在探明储量开采期间，需要一定的基础进行处理，开发费用也在这时产生。折旧与一些辅助设备等是开发费用的主要内容。包括取得途径并为钻井准备井位。钻井装备开发井、开发参数井和服务井，取得、建造和安装生产设施。构建起高采收率的系统。井及相关设备等一部分被资本化需要确定开发成本为基础，所以所有钻和装备开发井无论钻井的成功与否都会被资本化。中国与FASB在油气开发的会计处理期间大致相同，而且开发成本需要进行资本化处理。
五、结语
比较来看，美国的石油会计准则要早于中国的会计准则，同时更加详细的罗列了各类相关经济活动的会计处理及披露，中国方面的准则一直在趋同于美国准则，但是考虑到实际国情又有一些不同，通过会计准则制定的背景，框架，内容及披露等方面进行比较，希望对未来中国会计准则的发展提供一些建议。
参考文献：
[1]丁楠楠.中美会计准则差异分析[J]. 财经界，2018，484（14）：90-91.
[2]何骏灵.上市公司商誉会计处理的国际比较[J].商讯，2019，160（06）：155-156.
（作者单位：天津泰达资产运营管理有限公司）