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【摘要】金融资产转移主要指的是企业（转出方）将金融资产交付给该金融资产发行方以外的另一方（转入方），这里所说的金融资产，不仅涵盖了单项金融资产，而且还包括了一组类似的金融资产；不仅包括了单项金融资产的一部分，同时还包括了单项金融资产的整体。当前，随着我国金融工具，尤其是衍生金融资产的进一步发展，在金融资产转让过程中，以资产证券化为代表的交易方式已经形成。本文对当前金融资产转移会计核算情况进行了研究。
【关键词】金融资产转移 会计处理方法 探讨
当前，在金融市场中，凡是持有金融资产者，其原有金融资产所具有的权利义务关系可以不经过任何的变更，我们实际实施过程中个根据新制定的合约等方式，有效的将报酬与风险还未真正形成的金融资产递交给该金融资产发行方以外的另一方，进而从中取得一部分的现金收入额。这种类型的经济业务在实际实施过程中具有复杂性，通常无法只根据金融资产的转移方式对金融资产实现的程度进行准确的判断，并且，随着金融市场的不断发展，这类的业务在金融市场中具有十分重要的地位，因此，在2006年为这类业务单独制定了《企业会计准则第23号——金融资产转移》，以此对这类业务进行规范。
一、《企业会计准则第23号——金融资产转移》中金融资产转移的会计核算方法
《会计准则第23号——金融资产转移》实际上就是对金融资产的风险与收益转移的具体程度进行分析，然后再将金融资产转移合约制定为三大类：首先，第一类就是将金融资产的风险与收益进行全面的转移，简称为实质完全转移；其次，第二类是金融资产的风险与收益实际上没有真正的转移，简称为实质完全未转移；最后一类是在实际过程中，金融资产的风险与收益这两者之间发生了转移，不过其没有将金融资产进行完全的转移，同时也没有将其完全没转移，我们一般将这样的一种金融资产形式称之为继续涉入转移。
在《会计准则第23号——金融资产转移》里对金融资产实质完全转移提出了明确的规定：其不再继续对金融资产进行确认，应以确认相关收益情况为主。这样制定出的会计核算方法实际上与金融资产的内容相同，都是以出售、处理的核算方法为主，从根本上而言，这样的一种类型的金融资产实际上已经脱离了企业的管理范围，从而达到经济价值目标真正的实现。
在《会计准则第23号——金融资产转移》中对金融资产实质完全未转移提出的要求是：在确认对价的同时，还要对一项金融负债进行确认，此外，对已经发生了转移的金融资产全过程进行确认，并且该金融资产与有关金融负债之间在实际确认过程中不可以发生相互抵消的行为。之后，企业还应持续的对该金融资产所生产的收入以及该金融资产所产生的费用进行确认。对于已经转移的金融资产其计量方法应以摊余成本的方式进行，确认后的有关金融负债不得直接的指定为以公允价值进行计量。在这种类型的处理过程中，其所提出的要求中并没有明确不再继续对金融资产进行确认，不过，其认为企业金融资产转移过程从形式上而言应还属于企业的管辖范围内，因此，企业仍然具有一定的权利对金融资产进行控制，只不过在采取这样的转移方式时，它也承担起了一项金融负债，以此从中获取一定的现金收入额。
《会计准则第23号——金融资产转移》中对金融资产继续涉入转移提出的要求则是：金融资产在实际转移过程中，以金融资产的账面价值及企业为获取对价时所承诺的财务担保金额两者之中的较低者，将其纳入到继续涉入过程中所取得的资产，并且还要根据之前承诺的财务担保金额及财务担保合同自身具有的公允价值与确认继续涉入而预计承担的负债。这一类型的处理方法主要是将部分损失与收益在金融资产的实际转移过程中得到确认；同时，要将财务担保合同自身具有的公允价值所出现的损失与收益在金融资产转移过程中作为负债核算。
二、《会计准则第23号——金融资产转移》中金融资产转移会计核算方法中存在的缺陷
（一）没有区别企业金融资产转移中非货币性资产包含的递延损益与当期损益
根据《会计准则第23号——金融资产转移》的核算方法，金融资产在实际转移过程中可能会产生损失或者收益。在金融资产实际上还没有全部转移的前提下，如果已经进行转移的金融资产的账面价值和企业所获得的资产两者之间制定的公允价值存在着一定的差异，那么应将其确认为当期的损益。企业的金融资产在转移过程中所获得的资产很有可能属于非货币性资产，同时，它也有可能就是非货币性资产。假如对价资产变成了货币，那么其中所具有的损益行为就会成为现实，但是，假如企业最终所获得的资产属于非货币性资产，那么，其中具有的非货币性资产与已经转移的金融资产之间的不同公允价值也应在当期损益范畴之内，不过这一类的损益现象的最终实现是要等到非货币资产变成现实时才可谓是真正实现。因此，其是在非货币资产形成实现的情况下才能得以实现，而不是在非货币资产还未形成现实之前就能够实现的。那么这样一来，企业的金融资产在转移过程中对损益情况的计量方式就会显得特别的模糊。由此可见，在《会计准则第23号——金融资产转移》中完全没有将金融资产转移过程中的当期损益与递延损益之间存在的不同进行划分。
（二）企业部分金融负债属于或有事项
企业实际进行金融资产转移时，为了能够获取到一定的对价，因此，其必须要对今后支付金额承担相应的责任，《会计准则第23号——金融资产转移》要求将该责任作为负债核算。这样，企业就必须在规定的时间内承担起赔付资金的责任；此外，一般带有追索权利的金融资产转移及保证金融资产转移受让方之间发生的损益赔付情况应该属于或有事项，既有可能会对赔付资金负全权责任，同时，也有可能对赔付资金不承担任何的责任。上述所说的情况都在或有事项的范畴之内，因此，在企业的预计负债核算中也应有这项内容。
三、金融资产转移会计处理方法的改进
（一）金融资产实质完全转移会计核算的改进
在金融资产实质完全转移的前提下，金融资产从根本上已经与企业没有多大关系了，那么，这个时候，企业就会通过各种渠道寻求与已经转移的金融资产公允价值一致的对价资产。不过，企业也很有可能通过各种方式来获取更高的公允价值方面的资产，从而自愿预计承担起负债形成的公允价值，这样一来，这三者之间原有的关系就会一直的保持下去。当前，从确认损益的角度上看，已经被转移的金融资产公允价值与账面之间形成的差异，应该将其确认为当期损益，并且已经转移的金融资产的公允价值与货币之间形成的差异也应被确认为当期损益，不过，企业已经进行转移的金融资产与企业非货币性资产之间所发生的公允价值差异应该纳入到递延损益范围之中。
（二）金融资产实质完全未转移会计核算的改进
由于企业金融资产实际上没有进行转移，因此，这类的金融资产不属于当期损益。企业在承担负债过程中具备了或有事项因素，所以，应该将其作为预计负债进行入账，所获得的资产公允价值及预计承担的负债公允价值之间存在的差异，应属于递延损益，应将其纳入到合约期内各个期间的损益之中。
（三）金融资产继续涉入会计核算的改进
在金融资产继续涉入的前提下，已经进行转移的金融资产存在的风险与报酬，企业仍然会承担一定的责任，并且企业还会对负债与对价资产承担相应的责任。当金融资产在继续涉入的情况下，递延损益通常包含两项。首先，金融资产继续涉入所具有的公允价值与金融资产负债具有的公允价值之间存在的数额差距；其次，所获得的非货币性资产具有的公允价值与被转移的金融资产具有的公允价值之间存在的数额差距。其当前损益所确认的方法与金融资产实质完全转移相一致。
四、结论
综上所述可知，本文主要对金融资产转移过程中会计核算的方法进行改进，经过改进后，企业的原有金融资产账户不仅得到了保留，而且其金融资产与负债这两者之间的确认与会计准则中所制定的关于资产及负债方面的要求相一致。本文陈述的会计核算的改进方法还不够全面，望相关人士提出宝贵的建议。
参考文献
[1] 企业会计准则编审委员会.最新企业会计准则讲解与运用[M].上海：立信会计出版社，2006.
[2] 高级会计实务编委会.高级会计实务[M].北京：中国财政经济出版社，2009.
[3] 高级会计实务科目应试指南编写组.高级会计实务科目应试指南[M].北京：经济科学出版社，2009.
作者简介：王倩（1978-），女，中国银行辽宁省鞍山市分行财富经理，研究方向：金融资产。
【关键词】金融资产转移 会计处理方法 探讨
当前，在金融市场中，凡是持有金融资产者，其原有金融资产所具有的权利义务关系可以不经过任何的变更，我们实际实施过程中个根据新制定的合约等方式，有效的将报酬与风险还未真正形成的金融资产递交给该金融资产发行方以外的另一方，进而从中取得一部分的现金收入额。这种类型的经济业务在实际实施过程中具有复杂性，通常无法只根据金融资产的转移方式对金融资产实现的程度进行准确的判断，并且，随着金融市场的不断发展，这类的业务在金融市场中具有十分重要的地位，因此，在2006年为这类业务单独制定了《企业会计准则第23号——金融资产转移》，以此对这类业务进行规范。
一、《企业会计准则第23号——金融资产转移》中金融资产转移的会计核算方法
《会计准则第23号——金融资产转移》实际上就是对金融资产的风险与收益转移的具体程度进行分析，然后再将金融资产转移合约制定为三大类：首先，第一类就是将金融资产的风险与收益进行全面的转移，简称为实质完全转移；其次，第二类是金融资产的风险与收益实际上没有真正的转移，简称为实质完全未转移；最后一类是在实际过程中，金融资产的风险与收益这两者之间发生了转移，不过其没有将金融资产进行完全的转移，同时也没有将其完全没转移，我们一般将这样的一种金融资产形式称之为继续涉入转移。
在《会计准则第23号——金融资产转移》里对金融资产实质完全转移提出了明确的规定：其不再继续对金融资产进行确认，应以确认相关收益情况为主。这样制定出的会计核算方法实际上与金融资产的内容相同，都是以出售、处理的核算方法为主，从根本上而言，这样的一种类型的金融资产实际上已经脱离了企业的管理范围，从而达到经济价值目标真正的实现。
在《会计准则第23号——金融资产转移》中对金融资产实质完全未转移提出的要求是：在确认对价的同时，还要对一项金融负债进行确认，此外，对已经发生了转移的金融资产全过程进行确认，并且该金融资产与有关金融负债之间在实际确认过程中不可以发生相互抵消的行为。之后，企业还应持续的对该金融资产所生产的收入以及该金融资产所产生的费用进行确认。对于已经转移的金融资产其计量方法应以摊余成本的方式进行，确认后的有关金融负债不得直接的指定为以公允价值进行计量。在这种类型的处理过程中，其所提出的要求中并没有明确不再继续对金融资产进行确认，不过，其认为企业金融资产转移过程从形式上而言应还属于企业的管辖范围内，因此，企业仍然具有一定的权利对金融资产进行控制，只不过在采取这样的转移方式时，它也承担起了一项金融负债，以此从中获取一定的现金收入额。
《会计准则第23号——金融资产转移》中对金融资产继续涉入转移提出的要求则是：金融资产在实际转移过程中，以金融资产的账面价值及企业为获取对价时所承诺的财务担保金额两者之中的较低者，将其纳入到继续涉入过程中所取得的资产，并且还要根据之前承诺的财务担保金额及财务担保合同自身具有的公允价值与确认继续涉入而预计承担的负债。这一类型的处理方法主要是将部分损失与收益在金融资产的实际转移过程中得到确认；同时，要将财务担保合同自身具有的公允价值所出现的损失与收益在金融资产转移过程中作为负债核算。
二、《会计准则第23号——金融资产转移》中金融资产转移会计核算方法中存在的缺陷
（一）没有区别企业金融资产转移中非货币性资产包含的递延损益与当期损益
根据《会计准则第23号——金融资产转移》的核算方法，金融资产在实际转移过程中可能会产生损失或者收益。在金融资产实际上还没有全部转移的前提下，如果已经进行转移的金融资产的账面价值和企业所获得的资产两者之间制定的公允价值存在着一定的差异，那么应将其确认为当期的损益。企业的金融资产在转移过程中所获得的资产很有可能属于非货币性资产，同时，它也有可能就是非货币性资产。假如对价资产变成了货币，那么其中所具有的损益行为就会成为现实，但是，假如企业最终所获得的资产属于非货币性资产，那么，其中具有的非货币性资产与已经转移的金融资产之间的不同公允价值也应在当期损益范畴之内，不过这一类的损益现象的最终实现是要等到非货币资产变成现实时才可谓是真正实现。因此，其是在非货币资产形成实现的情况下才能得以实现，而不是在非货币资产还未形成现实之前就能够实现的。那么这样一来，企业的金融资产在转移过程中对损益情况的计量方式就会显得特别的模糊。由此可见，在《会计准则第23号——金融资产转移》中完全没有将金融资产转移过程中的当期损益与递延损益之间存在的不同进行划分。
（二）企业部分金融负债属于或有事项
企业实际进行金融资产转移时，为了能够获取到一定的对价，因此，其必须要对今后支付金额承担相应的责任，《会计准则第23号——金融资产转移》要求将该责任作为负债核算。这样，企业就必须在规定的时间内承担起赔付资金的责任；此外，一般带有追索权利的金融资产转移及保证金融资产转移受让方之间发生的损益赔付情况应该属于或有事项，既有可能会对赔付资金负全权责任，同时，也有可能对赔付资金不承担任何的责任。上述所说的情况都在或有事项的范畴之内，因此，在企业的预计负债核算中也应有这项内容。
三、金融资产转移会计处理方法的改进
（一）金融资产实质完全转移会计核算的改进
在金融资产实质完全转移的前提下，金融资产从根本上已经与企业没有多大关系了，那么，这个时候，企业就会通过各种渠道寻求与已经转移的金融资产公允价值一致的对价资产。不过，企业也很有可能通过各种方式来获取更高的公允价值方面的资产，从而自愿预计承担起负债形成的公允价值，这样一来，这三者之间原有的关系就会一直的保持下去。当前，从确认损益的角度上看，已经被转移的金融资产公允价值与账面之间形成的差异，应该将其确认为当期损益，并且已经转移的金融资产的公允价值与货币之间形成的差异也应被确认为当期损益，不过，企业已经进行转移的金融资产与企业非货币性资产之间所发生的公允价值差异应该纳入到递延损益范围之中。
（二）金融资产实质完全未转移会计核算的改进
由于企业金融资产实际上没有进行转移，因此，这类的金融资产不属于当期损益。企业在承担负债过程中具备了或有事项因素，所以，应该将其作为预计负债进行入账，所获得的资产公允价值及预计承担的负债公允价值之间存在的差异，应属于递延损益，应将其纳入到合约期内各个期间的损益之中。
（三）金融资产继续涉入会计核算的改进
在金融资产继续涉入的前提下，已经进行转移的金融资产存在的风险与报酬，企业仍然会承担一定的责任，并且企业还会对负债与对价资产承担相应的责任。当金融资产在继续涉入的情况下，递延损益通常包含两项。首先，金融资产继续涉入所具有的公允价值与金融资产负债具有的公允价值之间存在的数额差距；其次，所获得的非货币性资产具有的公允价值与被转移的金融资产具有的公允价值之间存在的数额差距。其当前损益所确认的方法与金融资产实质完全转移相一致。
四、结论
综上所述可知，本文主要对金融资产转移过程中会计核算的方法进行改进，经过改进后，企业的原有金融资产账户不仅得到了保留，而且其金融资产与负债这两者之间的确认与会计准则中所制定的关于资产及负债方面的要求相一致。本文陈述的会计核算的改进方法还不够全面，望相关人士提出宝贵的建议。
参考文献
[1] 企业会计准则编审委员会.最新企业会计准则讲解与运用[M].上海：立信会计出版社，2006.
[2] 高级会计实务编委会.高级会计实务[M].北京：中国财政经济出版社，2009.
[3] 高级会计实务科目应试指南编写组.高级会计实务科目应试指南[M].北京：经济科学出版社，2009.
作者简介：王倩（1978-），女，中国银行辽宁省鞍山市分行财富经理，研究方向：金融资产。