论文部分内容阅读
【摘 要】在当前的财务会计工作中，合并报表编制问题是其中最为复杂，也是企业所遇到的难题之一，尤其是随着我国近年来经济体制的不断改革发展，越来越多元化的投资方式及渠道，使得合并会计报表的问题再次引起业界广泛关注。本文以A集团为背景，主要分析投资型集团公司在合并财务报表编制过程中存在的问题以及相应的解决对策。
【关键词】集团公司；合并报表；报表编制
近年来，我国经济快速发展，在经济全球化的大趋势下，我国的经济实力持续壮大，经济发展方式深度变革，可以预见，在今后一段时期内，企业之间的合并将是我国经济发展新常态下的重要表现特征。企业的经营规模不断壮大，跨行业、跨地域甚至跨国界的集团化经营导致合并报表的编制难度越来越大。本文以A投资集团为例，分析民营型投资集团在编制合并会计报表中存在的问题及对策。
一、A集团公司的特点及其合并会计报表的难点
A集团属于民营型集团公司，主营业务为投资管理、资产管理，主要从事实业与股权投资，主要针对高新技术、信息业等国家重点扶持产业领域投资，子公司遍布中国内地与海外，下属子公司中既有传统的有限责任公司也有近几年比较热门的有限合伙私募基金。针对集团的现状，总结了以下几点其合并会计报表的难点：
1.合并范围的确定
《企业会计准则第33号——合并财务报表》第七条中明确规定：“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。”近几年，A集团开始涉足有限合伙私募基金领域，针对这种特殊的公司形式，由于公司实际控制权的归属并不是完全按照GP和LP的出资比例确定，而是要依据合伙人协议约定的内容根据实际情况来判断。在实务中，A集团对有限合伙基金的投资有以下两点需要财务人员的职业判断来确定，一是将该笔投资如何核算，是作为长期股权投资还是可供出售金融资产？二是如果算作长期股权投资，那么有限合伙基金控制权的归属如何界定，采用何种方法进行后续计量，是否纳入合并范围？
2.境外经营子公司纳入合并财务报表的编制程序
由于A集团存在海外经营子公司，该子公司采用美元作为记账本位币核算，因此还涉及到外币报表折算的问题，每月末子公司财务人员需按照相应的汇率将外币报表折算为人民币报表，由集团核算主管进行复核，然后汇入集团合并财务报表。目前该境外子公司处于初创期，业务量不大，依然按照母公司会计政策编制报表，未来随着公司业务模式的清晰化，业务量也会增大，很有可能按照当地财税政策进行会计核算，如何将报表调整为按照母公司会计政策执行的报表，对财务人员也是一大考验。
二、A集团合并会计报表的现状及存在的问题
A集团目前的合并会计报表是采用同一控制下的企业合并方法，由集团核算主管按月编制。像许多集团公司一样，A集团的合并会计报表存在的问题主要表现为合并报表体系不健全，合并范围不明确，关联交易抵消处理不充分，会计政策统一度不高等。
1.集团合并报表体系建设不健全
A集团目前的财务软件不具备合并报表模块，整个合并报表体系是靠手工建立起来，因此报表基础数据以及抵消分录都要依靠手工录入，这就大大地增加了每月编制合并报表的工作量，降低了工作效率。此外，由于系统无法实现自动对账，关联方交易和往来不能通过系统自动识别，需要工作人员每月根据子公司财务人员上报的内部报表自行核对，需要花费大量时间在沟通和核对数据上面。另外，集团也缺乏对合并财务报表规范化的管理制度，因编制合并会计报表大量的工作都需要人工完成，不可控因素很多，在繁重的工作任务下，基层的财务工作人员难免会在工作态度方面出现问题，需要依靠合理完善的制度来规范和约束大家的工作。
2.合并会计报表的合并范围不明确
由于A集团的主营业务是投资管理，随着公司不断发展壮大，投资的种类和渠道也越来越多元化，近年来集团内部公司也出现了有限合伙型基金，这种公司制形式的特点之一是有限合伙人一般负责投资绝大部分资金，大约占到全部出资的80%-99%，普通合伙人仅象征性出资；一般由普通合伙人全权负责基金的管理事务，并承担无限连带责任，有限合伙人不参与基金的经营管理，只是以出资额为限承担有限责任；且收益分配也与一般的有限责任公司不尽相同。但是与公司组织形式类似，有限合伙企业的并表也是以控制为前提，到底控制权属于普通合伙人还是有限合伙人，这就需要财务人员根据自己的经验和实际情况来判断，这在实务中是一大难点。
3.关联交易抵消处理不充分
目前，在集团关联方交易和往来的合并抵消工作中，合并抵消数据不准确是现时存在急需出台解决方案的一个重要方面，实践中由于受到基层员工的专业能力，对准则的理解，以及工作态度是否端正严谨等因素的影响，购买企业内部购进的商品未实现对外销售的抵消处理，内部债权债务的抵消处理等这些通常都无法达到准则的要求。编制合并财务报表本来就是一个复杂的过程，虽然准则有明确规定编制的方法，但是还是需要加入很多人为的判断在里面，受员工的主观性影响过大，很难保证合并会计报表的质量。
4.会计政策统一度不高
在实际工作中，集团下属子公司众多，子公司涉及的行业也众多，由于集团的管控力度不同，个别子公司可能会在上报集团财务报表的时候根據自身所处的行业特点调整本公司部分会计政策；也有一些新收购的公司，在并入集团后，并未按照集团母公司的会计政策进行调整，而是继续沿用并购前的会计核算方法，这就使得企业集团在编制合并财务报表时，存在着会计科目和会计政策的差别，未能准确地进行抵消合并，造成合并报表不准确。集团内部如存在着境外子公司，境外子公司依据当地会计政策编制财务报表，也需要根据母公司的会计政策进行相应调整，否则也会导致合并报表数据不准确，无法对财务分析和经营决策提供有力的支持。 三、影响A集团合并报表的因素分析
造成A集团会计报表出现以上问题的因素有很多，总结归纳起来有以下几点：
1.集团领导的管理理念及重视程度
随着集团的投资项目日益增多，集团内部公司之间的股权结构越来越复杂化和多样化，仅仅通过合并会计报表是不能完整的反应出一个集团的全部财务状况及偿债能力的，因此合并报表的价值和有用性正在趋于弱化，很多时候只是用来提供给金融机构进行集团整体融资时的工具。
2.财务人员的专业素质
由于合并会计报表主要是依靠财务人员手工编制，子公司财务人员和合并报表编制人员的专业素质、职业态度、双方沟通顺畅程度以及彼此对企业情况的了解都会对合并会计报表的质量产生很大影响。
3.涉及到报表编制人员对集团整体情况的了解
合并会计报表的编制人员往往是集团本部的财务人员，集团内子公司众多，跨行业、跨地域以及新模式等，这就需要集团合并报表编制人员对下属子公司的情况非常了解，不单要了解业务模式，还要多与投资部、法务部及集团领导做好沟通，可以要求投资部在签订合同时就要考虑合同中的条款内容要考虑实质性控制的因素，以便于财务部在确定合并范围时有据可循。总之，一切本着实质重于形式的原则，依据准则的要求编制集团合并财务报表。
四、针对合并财务报表存在的问题的应对策略
1.加强财务系统信息化建设，优化合并报表系统
要提高合并会计报表的质量，首先应对集团内部合并财务报表系统进行优化，上文提到，集团合并会计报表模块尚不完善，基础数据和抵消分录都需要手工录入，效率低下。因此，集团应重视和加大财务系统信息化建设，加大科技投入，开发适用于本企业的财务报表系统模块，争取通过财务报表模块实现自动对账，增加自动抵消功能，尽量将人为的因素对报表的影响降到最低，这样不仅能减轻基层工作人员的工作量，也能提高工作质量。企业管理者应加强自身对财务核算信息化工作的建设意识，当然财务系统信息化建设需要投入大量人力及物力成本，各公司应根据自身实际情况和需求酌情开发适用于本企业的产品。
2.梳理企业集团的内部法人治理结构
我们需要清理集团企业内部复杂的股权关系，并对法人结构，投资关系进行梳理。做到积极解决集团企业在收购发展过程中遗留下来的历史问题，明晰产权关系，同时要重视新收购的子公司纳入集团整体管控的问题，力求做到财务全程管控，提高集团企业信息的获取效率，为及时调整合并财务报表的合并范围打下良好基础。
3.重视提高财务人员专业素质工作
随着集团不断发展壮大，新业务新模式的涌入，企业对现代财务管理水平的要求越来越高，尤其新准则对合并范围的确定、控制的定义和其他具体的判断原则做了比较大的修订，应定期组织财务人员进行准则理解、合并报表相关培训，同时也要财务人员定期参加各种业务培训，让财务人员做到也懂业务，提高财务人员的专业素养及职业胜任能力，还可以引进熟悉准则和企业财务管理的专业人才，建立起高素质的财务团队。随着企业财务核算信息化建设的不断发展，还应对财务人员进行现代化信息系统技术培训，熟悉财务系统各模块的效用，熟练使用财务软件，尽量做到计算机系统取代人工操作，将财务信息系统的作用发挥到最大。
4.统一集团会计政策
统一的会计政策是保证企业会计信息真实可靠的基础，但由于集团内公司众多，母公司在统一集团会计政策时，应考虑子公司的实际情况，首先考虑会计信息的可靠性，其次才是可比性，对于特殊行业的子公司，可以考虑对其使用的会计政策进行调整并在合并附注中进行单独披露。除此以外，应杜绝子公司未经集团公司同意擅自改变会计政策的行为。另外，集团也可以对下属子公司制定统一的会计科目和报表模板，明确填报要求，避免子公司上报的报表五花八门，增加合并的工作量。
五、结束语
本文阐述了A集团目前合并会计报表的现状以及存在的主要问题，分析了产生这些问题的原因，提出了解决问题的相应对策。本文仅以A集团为例做了简要分析，应该也能代表一部分集团的现状和问题。随着时代的发展，合并报表的作用会越来越重要，有效提高合并财务报表的质量对集团企业的财务管理工作有着深刻而又长远的意义，尽管A集团合并报表还存在着这样和那样的不完善，我们应直面困难，努力完善合并报表体系的建设和管理，让合并会计报表真正做到为企业经营发展提供决策支持，促进企业更好地发展。
参考文献：
[1]蔡秋霞.浅析合并报表的局限性及其改进.经营管理者，2015（6）29.
[2]杨尚军.如何提高集团企业合并财務报表的质量.企业改革与管理. 2017 （7） ：113-114.
[3]曹玉.集团合并财务报表编制探析.财税研究.2016（7）：132-133.
[4]赵成.提高企业合并报表质量探析.财经界.2017（2）.116、308.
[5]谭金花.唐建.新合并财务报表准则关于合并范围变化的影响及建议.财会研究2015（5）.28-31.
【关键词】集团公司；合并报表；报表编制
近年来，我国经济快速发展，在经济全球化的大趋势下，我国的经济实力持续壮大，经济发展方式深度变革，可以预见，在今后一段时期内，企业之间的合并将是我国经济发展新常态下的重要表现特征。企业的经营规模不断壮大，跨行业、跨地域甚至跨国界的集团化经营导致合并报表的编制难度越来越大。本文以A投资集团为例，分析民营型投资集团在编制合并会计报表中存在的问题及对策。
一、A集团公司的特点及其合并会计报表的难点
A集团属于民营型集团公司，主营业务为投资管理、资产管理，主要从事实业与股权投资，主要针对高新技术、信息业等国家重点扶持产业领域投资，子公司遍布中国内地与海外，下属子公司中既有传统的有限责任公司也有近几年比较热门的有限合伙私募基金。针对集团的现状，总结了以下几点其合并会计报表的难点：
1.合并范围的确定
《企业会计准则第33号——合并财务报表》第七条中明确规定：“合并财务报表的合并范围应当以控制为基础予以确定。控制，是指投资方拥有对被投资方的权力，通过参与被投资方的相关活动而享有可变回报，并且有能力运用对被投资方的权力影响其回报金额。”近几年，A集团开始涉足有限合伙私募基金领域，针对这种特殊的公司形式，由于公司实际控制权的归属并不是完全按照GP和LP的出资比例确定，而是要依据合伙人协议约定的内容根据实际情况来判断。在实务中，A集团对有限合伙基金的投资有以下两点需要财务人员的职业判断来确定，一是将该笔投资如何核算，是作为长期股权投资还是可供出售金融资产？二是如果算作长期股权投资，那么有限合伙基金控制权的归属如何界定，采用何种方法进行后续计量，是否纳入合并范围？
2.境外经营子公司纳入合并财务报表的编制程序
由于A集团存在海外经营子公司，该子公司采用美元作为记账本位币核算，因此还涉及到外币报表折算的问题，每月末子公司财务人员需按照相应的汇率将外币报表折算为人民币报表，由集团核算主管进行复核，然后汇入集团合并财务报表。目前该境外子公司处于初创期，业务量不大，依然按照母公司会计政策编制报表，未来随着公司业务模式的清晰化，业务量也会增大，很有可能按照当地财税政策进行会计核算，如何将报表调整为按照母公司会计政策执行的报表，对财务人员也是一大考验。
二、A集团合并会计报表的现状及存在的问题
A集团目前的合并会计报表是采用同一控制下的企业合并方法，由集团核算主管按月编制。像许多集团公司一样，A集团的合并会计报表存在的问题主要表现为合并报表体系不健全，合并范围不明确，关联交易抵消处理不充分，会计政策统一度不高等。
1.集团合并报表体系建设不健全
A集团目前的财务软件不具备合并报表模块，整个合并报表体系是靠手工建立起来，因此报表基础数据以及抵消分录都要依靠手工录入，这就大大地增加了每月编制合并报表的工作量，降低了工作效率。此外，由于系统无法实现自动对账，关联方交易和往来不能通过系统自动识别，需要工作人员每月根据子公司财务人员上报的内部报表自行核对，需要花费大量时间在沟通和核对数据上面。另外，集团也缺乏对合并财务报表规范化的管理制度，因编制合并会计报表大量的工作都需要人工完成，不可控因素很多，在繁重的工作任务下，基层的财务工作人员难免会在工作态度方面出现问题，需要依靠合理完善的制度来规范和约束大家的工作。
2.合并会计报表的合并范围不明确
由于A集团的主营业务是投资管理，随着公司不断发展壮大，投资的种类和渠道也越来越多元化，近年来集团内部公司也出现了有限合伙型基金，这种公司制形式的特点之一是有限合伙人一般负责投资绝大部分资金，大约占到全部出资的80%-99%，普通合伙人仅象征性出资；一般由普通合伙人全权负责基金的管理事务，并承担无限连带责任，有限合伙人不参与基金的经营管理，只是以出资额为限承担有限责任；且收益分配也与一般的有限责任公司不尽相同。但是与公司组织形式类似，有限合伙企业的并表也是以控制为前提，到底控制权属于普通合伙人还是有限合伙人，这就需要财务人员根据自己的经验和实际情况来判断，这在实务中是一大难点。
3.关联交易抵消处理不充分
目前，在集团关联方交易和往来的合并抵消工作中，合并抵消数据不准确是现时存在急需出台解决方案的一个重要方面，实践中由于受到基层员工的专业能力，对准则的理解，以及工作态度是否端正严谨等因素的影响，购买企业内部购进的商品未实现对外销售的抵消处理，内部债权债务的抵消处理等这些通常都无法达到准则的要求。编制合并财务报表本来就是一个复杂的过程，虽然准则有明确规定编制的方法，但是还是需要加入很多人为的判断在里面，受员工的主观性影响过大，很难保证合并会计报表的质量。
4.会计政策统一度不高
在实际工作中，集团下属子公司众多，子公司涉及的行业也众多，由于集团的管控力度不同，个别子公司可能会在上报集团财务报表的时候根據自身所处的行业特点调整本公司部分会计政策；也有一些新收购的公司，在并入集团后，并未按照集团母公司的会计政策进行调整，而是继续沿用并购前的会计核算方法，这就使得企业集团在编制合并财务报表时，存在着会计科目和会计政策的差别，未能准确地进行抵消合并，造成合并报表不准确。集团内部如存在着境外子公司，境外子公司依据当地会计政策编制财务报表，也需要根据母公司的会计政策进行相应调整，否则也会导致合并报表数据不准确，无法对财务分析和经营决策提供有力的支持。 三、影响A集团合并报表的因素分析
造成A集团会计报表出现以上问题的因素有很多，总结归纳起来有以下几点：
1.集团领导的管理理念及重视程度
随着集团的投资项目日益增多，集团内部公司之间的股权结构越来越复杂化和多样化，仅仅通过合并会计报表是不能完整的反应出一个集团的全部财务状况及偿债能力的，因此合并报表的价值和有用性正在趋于弱化，很多时候只是用来提供给金融机构进行集团整体融资时的工具。
2.财务人员的专业素质
由于合并会计报表主要是依靠财务人员手工编制，子公司财务人员和合并报表编制人员的专业素质、职业态度、双方沟通顺畅程度以及彼此对企业情况的了解都会对合并会计报表的质量产生很大影响。
3.涉及到报表编制人员对集团整体情况的了解
合并会计报表的编制人员往往是集团本部的财务人员，集团内子公司众多，跨行业、跨地域以及新模式等，这就需要集团合并报表编制人员对下属子公司的情况非常了解，不单要了解业务模式，还要多与投资部、法务部及集团领导做好沟通，可以要求投资部在签订合同时就要考虑合同中的条款内容要考虑实质性控制的因素，以便于财务部在确定合并范围时有据可循。总之，一切本着实质重于形式的原则，依据准则的要求编制集团合并财务报表。
四、针对合并财务报表存在的问题的应对策略
1.加强财务系统信息化建设，优化合并报表系统
要提高合并会计报表的质量，首先应对集团内部合并财务报表系统进行优化，上文提到，集团合并会计报表模块尚不完善，基础数据和抵消分录都需要手工录入，效率低下。因此，集团应重视和加大财务系统信息化建设，加大科技投入，开发适用于本企业的财务报表系统模块，争取通过财务报表模块实现自动对账，增加自动抵消功能，尽量将人为的因素对报表的影响降到最低，这样不仅能减轻基层工作人员的工作量，也能提高工作质量。企业管理者应加强自身对财务核算信息化工作的建设意识，当然财务系统信息化建设需要投入大量人力及物力成本，各公司应根据自身实际情况和需求酌情开发适用于本企业的产品。
2.梳理企业集团的内部法人治理结构
我们需要清理集团企业内部复杂的股权关系，并对法人结构，投资关系进行梳理。做到积极解决集团企业在收购发展过程中遗留下来的历史问题，明晰产权关系，同时要重视新收购的子公司纳入集团整体管控的问题，力求做到财务全程管控，提高集团企业信息的获取效率，为及时调整合并财务报表的合并范围打下良好基础。
3.重视提高财务人员专业素质工作
随着集团不断发展壮大，新业务新模式的涌入，企业对现代财务管理水平的要求越来越高，尤其新准则对合并范围的确定、控制的定义和其他具体的判断原则做了比较大的修订，应定期组织财务人员进行准则理解、合并报表相关培训，同时也要财务人员定期参加各种业务培训，让财务人员做到也懂业务，提高财务人员的专业素养及职业胜任能力，还可以引进熟悉准则和企业财务管理的专业人才，建立起高素质的财务团队。随着企业财务核算信息化建设的不断发展，还应对财务人员进行现代化信息系统技术培训，熟悉财务系统各模块的效用，熟练使用财务软件，尽量做到计算机系统取代人工操作，将财务信息系统的作用发挥到最大。
4.统一集团会计政策
统一的会计政策是保证企业会计信息真实可靠的基础，但由于集团内公司众多，母公司在统一集团会计政策时，应考虑子公司的实际情况，首先考虑会计信息的可靠性，其次才是可比性，对于特殊行业的子公司，可以考虑对其使用的会计政策进行调整并在合并附注中进行单独披露。除此以外，应杜绝子公司未经集团公司同意擅自改变会计政策的行为。另外，集团也可以对下属子公司制定统一的会计科目和报表模板，明确填报要求，避免子公司上报的报表五花八门，增加合并的工作量。
五、结束语
本文阐述了A集团目前合并会计报表的现状以及存在的主要问题，分析了产生这些问题的原因，提出了解决问题的相应对策。本文仅以A集团为例做了简要分析，应该也能代表一部分集团的现状和问题。随着时代的发展，合并报表的作用会越来越重要，有效提高合并财务报表的质量对集团企业的财务管理工作有着深刻而又长远的意义，尽管A集团合并报表还存在着这样和那样的不完善，我们应直面困难，努力完善合并报表体系的建设和管理，让合并会计报表真正做到为企业经营发展提供决策支持，促进企业更好地发展。
参考文献：
[1]蔡秋霞.浅析合并报表的局限性及其改进.经营管理者，2015（6）29.
[2]杨尚军.如何提高集团企业合并财務报表的质量.企业改革与管理. 2017 （7） ：113-114.
[3]曹玉.集团合并财务报表编制探析.财税研究.2016（7）：132-133.
[4]赵成.提高企业合并报表质量探析.财经界.2017（2）.116、308.
[5]谭金花.唐建.新合并财务报表准则关于合并范围变化的影响及建议.财会研究2015（5）.28-31.