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摘 要：财务报告是企业会计信息及其他信息的载体。随着经济的快速发展，报告使用者出于决策有用性目的，对财务报告的信息质量要求越来越高。同时，资产委托人与企业管理者由于受托责任，也越来越关注财务报告的有效性。面对当前经济形势出现的新变化，财务报告只有通过主动转型才能适应双目标要求。本文以新经济形态为背景，通过探究财务报告的目标选择，以提高财务报告质量为目的，提出适合新形势、新要求的会计报告改进建议。
关键词：企业财务报表 受托责任 决策有用性
中图分类号：F231.5 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）07（c）-084-02
国务院在《“十三五”国家战略性新兴產业发展规划》中指出，未来5～10年，是全球新一轮科技革命和产业变革从蓄势待发到群体迸发的关键时期。在这种经济背景下，财务报告在企业内部治理中的导向性作用越发显得不可替代。
1 企业财务报告目标选择
财务报告信息披露一直是业界广泛关注和讨论的问题之一。将决策有用性作为财务报告的目标，已经在国际会计理论界达成了基本共识，美国财务会计准则委员会（FASB）与国际会计准则理事会（IASB）甚至在2010年重新制定的财务报告概念框架中将决策有用性作为通用财务报告的唯一目标。而对受托责任是否作为财务报告目标的争论却一直没有停止。我国财政部2006年发布的《企业会计准则——基本准则》明确指出，我国财务报告的目标是“向财务报告使用者提供决策有用的信息，并反映企业管理层受托责任的履行情况”。新准则吸收了当代财务会计理论研究的最新成果，反映了当前会计实务发展的内在需要，体现了国际上财务会计概念框架的发展动态，对财务报告目标进行了明确定位。同时，将保护投资者利益、满足投资者信息需求放在了突出位置，彰显了财务报告目标在企业会计准则体系中的重要作用。基本准则规定，财务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者作出经济决策。
2 决策有用性及受托责任目标对企业财务报表的新要求
与欧美（主要是美国）国家把决策有用性作为财务报告单一目标不同，我国将决策有用与受托责任作为财务报告的双重目标更全面，也更严谨。双重目标的提出对我国企业会计理论和实践是一个巨大挑战，同样对企业财务报告也提出了更高的要求，主要体现在以下方面。
2.1 对财务报告范围提出了更高要求
根据会计基本准则定义，财务报告是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信两息的文件。定义至少包含层含义：一是财务报告是对外报告，其服务对象不再局限于投资者，还扩大到了包括债权人、供应商、消费者、金融机构、政府部门和社会公众等更广的领域。因为随着企业在社会中的影响力逐步加大，企业承担的社会责任也随之加大，不仅要为投资者决策提供有用的会计信息，实现股东财富最大化，还要实现其社会利益，充当企业公民的角色。公司管理者不仅要对投资者承担受托责任，还要对其他利益相关者承担受托责任。二是财务报告应当除反映企业的财务状况、经营成果及现金流量外，还要反映对其他利益相关者有用或者关注的信息，如债权人和供应商关注的偿债能力信息，政府部门关注的经营状况及税收信息，金融机构关注的企业风险信息等。这些信息既可能是财务信息，也可能是非财务信息。特别是非财务信息，在经济飞速发展的当下受到的关注度越来越高，更有研究发现非财务信息的披露水平与公司的声誉成正相关关系。
2.2 对会计信息的质量和计量提出了更高的要求
可靠性和相关性是会计信息必须具备的基本特征。财务报告是投资者等财务报告使用者进行决策的媒介和渠道，同时又是沟通利益相关者与企业管理层之间信息的纽带和桥梁，会计信息首先必须保证其可靠性，不可靠甚至是错误的会计信息无论对于投资者决策还是资本市场的建设都是灾难性的，所以有人说“虚假的信息不如没有信息”。另外，确定的、可验证的会计信息可以反映企业管理者的受托责任，利于资本委托人通过财务报表信息对管理层进行受托责任绩效评价。历史成本、稳健性、配比原则等都是在会计信息计量时应当遵循的基本原则。但同时，随着经济的快速发展，新的经济形态和新的企业模式层出不穷，尤其是随着资本市场和衍生工具的出现和发展，以上会计信息计量原则的不足逐渐显现。这种基于过去的事项或交易的信息观忽视了非交易的资产价值的变化，缺乏不确定性的完整信息，同时忽视了无形资产、资金的时间价值及企业的社会贡献等这些可能会影响决策有用性的信息，在会计信息的“反馈价值”和“预测价值”方面略显不足。为解决这个问题，财务报表里融入了公允价值计量方法，以弥补在对企业内在价值预测上的不足，以事实为基础的会计正在向以预测为基础的会计转变。
2.3 对管理者的职业操守提出了更高的要求
现代企业制度一个基本特征是资产所有权与经营权相分离，所有者与经营者之间是一种委托代理的契约关系。委托人与代理人目标的不一致及双方信息的不对称，代理成本由此产生。代理人往往通过“逆向选择”以达到自己的利益最大化。事实证明，企业管理者作为代理人，有动机也有能力通过提供虚假会计信息来粉饰自己的经营业绩或者掩盖经营风险。受托责任是一种契约责任，它不仅仅在于法律意义上的问责和追究机制，还体现在管理层恪尽职守的职业道德。受托责任的特征是信任和信誉，涉及勤勉和承诺，涉及的义务包括契约义务、勤勉义务和诚信义务。可见，将受托责任作为财务报表的目标给企业管理者提出了更高道德层面的要求。
2.4 对公司治理体制提出了更高的要求
当代经济，市场失灵的情况总是经常出现，此时投资者往往通过“用脚投票”的方式来表达自己的主张、维护自身的权益。当市场这只看不见的手无法有效地保护投资者利益的时候，公司治理即可发挥其有效的补偿机制。财务报表的报告内容、报告方式、报告对象以及报告时间无一不是在反映公司在治理方面的有效性。决策有用及受托责任都是以高质量的公司治理为前提的。公司通过控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、内部监督这些内部控制机制，保证了会计信息的全面、可靠、及时、透明，从而实现决策有用。另外通过绩效考核机制、问责机制、激励机制等治理手段，保障股东特别是大股东的受托责任，保证管理层的尽职勤勉和职业操守，从而维护投资者及其他利益相关者的权益。 3 基于决策有用性及受托责任目标的企业财务报表改进策略
与发达国家相比，我国的会计理论和会计实践还有很大提升空间，经济体制和资本市场还不完善，相应的财务报告体系还有很多缺陷，主要体现在报表结构设计缺陷、数据计量缺陷、信息可靠性缺陷、报告功能缺陷等。主要应从以下几个方面进行加强和改进。
3.1 增加报告披露范围和事项，让不同报表使用者各取所需
不论是处于决策有用性需要，还是受托责任需要，都要求财务报表适用性更强、信息量更大。首先，财务报表的适用范围要更广。因为报表使用者更加多元化，不仅包括投资者和债权人，还包括供应商、消费者、政府职能机构及社会大众，而且他们的层次、视角、专业背景、知识结构、熟练程度等也各不相同，所以财务报表要满足不同类型、不同特点的相关方的信息需求。其次，财务报告的报告事项要更丰富。每个报表使用者目的不同，对报表的需求也不同。为满足各方需求，财务报表不能只局限于以往数量金额式的信息，还要披露更多诸如行业动态、经营风险、人力资源、高管更替、安全环保等方方面面有可能影响决策、反映受托责任的信息。报表既要有过去的信息，也要有现在和未来的信息；既要有财务信息，也要有非财务信息；既要有定量信息，也要有定性信息；既要有企业内部信息，也要有企业外部信息等。财务报表承载的信息越来越多，担负的责任也越来越大。
3.2 合理、谨慎地使用公允价值计量方法
传统会计体系是建立在过去交易基础之上的，这种基于历史成本的会计信息其优点是来源可靠、程序可控并且可验证，其缺点是相关性差，反映的会计信息不够客观，无法准确反映企业现在和未来的信息，难以满足报表使用者全部的决策需求。而采用公允价值计量则弥补了会计信息在相关性方面的缺陷。公允价值计量方式能相对准确反映公司的资产和负债的市场价值变化，并及时在企业财务报表中得到体现，通过帮助报告使用者分析过去、现在并且预测未来，证实或纠正市场预期，从而帮助其作出正确决策。这种致力于现在和未来的计量观是对历史信息可靠性的扩展。但是，公允价值也有缺陷。公允价值在一定程度上是以牺牲信息的可靠性为代价的，而且对经济的市场化要求较高，因为在现实中无法确知企业未来的现金流量和折現率。这种基于“非可靠的”会计信息的财务报表的客观性大大被削弱。为了与国际会计准则更加趋同，我国财政部于2006年出台的新会计准则中正式引用了公允价值计量属性。既然历史成本和公允价值各有优缺点，明智的做法是将二者结合，取长补短。在财务报告计量方法选择时，应以历史成本计量为主要选择，在此基础上，合理、谨慎地使用公允价值计量模型，走多元化披露之路。
3.3 加强公司治理及会计法规建设
财务报告是公司控制体系的一部分，也是公司内部控制有效性的集中体现。公司治理是市场机制无法替代的保证会计信息有用性、解决代理问题的有效手段。随着当前国企改革和大众创业万众创新的逐步推进，企业经营主体日益多元化，经济规模和经济内容日趋扩大和复杂，涌现了大批新技术、新产品、新业态、新模式，公司治理难度更大、变数更多。忽视公司治理机制和财务会计在公司治理机制中的作用，市场那只看不见的手以及投资者通过“用脚投票”就会发挥效力。美国21世纪初发布的萨班斯一奥克斯利法案，就是试图利用财务报告的内部控制评价机制确保财务报告的可靠性，从而维护市场秩序和有效性。我国在会计法规建设方面略显滞后，要继续通过会计法规体系建设和其他监管手段，构建符合当前新形势的现代财务报告体系，保证会计信息这一公共产品的高质量供给。
3.4 把加强财务人员职业能力及管理者的道德操守放在重要位置
决策有用性和受托责任目标的达成，取决于会计信息可靠、科学、及时且易于理解，这就给财务人员提出了更高的要求。财务人员只有不断扩展自己的视野、不断提升自己的技能、不断拓宽自己的知识面、不断提高自己的沟通协调能力，才能适应新形势、胜任新业务。同时，要更加重视对企业管理人员的绩效考评和诚信体系建设，避免对财务报告信息的人为干扰，确保会计信息的可靠性和相关性，让财务报告更好地为决策者服务，更真实地反映资本委托人的受托责任。
参考文献
[1] 夏冬林.受托责任、决策有用性与投资者保护[J].会计研究， 2015（1）.
[2] 曹彦栋.基于决策有用性的财务报告方式选择[J].上海立信会计学院学报，2007（1）.
[3] 姚良艳.新形势下会计信息与企业内部决策有用性思考[J].商业会计，2017（17）.
[4] 余通.公允价值计量的决策有用性研究综述[J].商情，2017（11）.
关键词：企业财务报表 受托责任 决策有用性
中图分类号：F231.5 文献标识码：A 文章编号：2096-0298（2018）07（c）-084-02
国务院在《“十三五”国家战略性新兴產业发展规划》中指出，未来5～10年，是全球新一轮科技革命和产业变革从蓄势待发到群体迸发的关键时期。在这种经济背景下，财务报告在企业内部治理中的导向性作用越发显得不可替代。
1 企业财务报告目标选择
财务报告信息披露一直是业界广泛关注和讨论的问题之一。将决策有用性作为财务报告的目标，已经在国际会计理论界达成了基本共识，美国财务会计准则委员会（FASB）与国际会计准则理事会（IASB）甚至在2010年重新制定的财务报告概念框架中将决策有用性作为通用财务报告的唯一目标。而对受托责任是否作为财务报告目标的争论却一直没有停止。我国财政部2006年发布的《企业会计准则——基本准则》明确指出，我国财务报告的目标是“向财务报告使用者提供决策有用的信息，并反映企业管理层受托责任的履行情况”。新准则吸收了当代财务会计理论研究的最新成果，反映了当前会计实务发展的内在需要，体现了国际上财务会计概念框架的发展动态，对财务报告目标进行了明确定位。同时，将保护投资者利益、满足投资者信息需求放在了突出位置，彰显了财务报告目标在企业会计准则体系中的重要作用。基本准则规定，财务报告的目标是向财务报告使用者提供与企业财务状况、经营成果和现金流量等有关的会计信息，反映企业管理层受托责任履行情况，有助于财务报告使用者作出经济决策。
2 决策有用性及受托责任目标对企业财务报表的新要求
与欧美（主要是美国）国家把决策有用性作为财务报告单一目标不同，我国将决策有用与受托责任作为财务报告的双重目标更全面，也更严谨。双重目标的提出对我国企业会计理论和实践是一个巨大挑战，同样对企业财务报告也提出了更高的要求，主要体现在以下方面。
2.1 对财务报告范围提出了更高要求
根据会计基本准则定义，财务报告是企业对外提供的反映企业某一特定日期的财务状况和某一会计期间的经营成果、现金流量等会计信两息的文件。定义至少包含层含义：一是财务报告是对外报告，其服务对象不再局限于投资者，还扩大到了包括债权人、供应商、消费者、金融机构、政府部门和社会公众等更广的领域。因为随着企业在社会中的影响力逐步加大，企业承担的社会责任也随之加大，不仅要为投资者决策提供有用的会计信息，实现股东财富最大化，还要实现其社会利益，充当企业公民的角色。公司管理者不仅要对投资者承担受托责任，还要对其他利益相关者承担受托责任。二是财务报告应当除反映企业的财务状况、经营成果及现金流量外，还要反映对其他利益相关者有用或者关注的信息，如债权人和供应商关注的偿债能力信息，政府部门关注的经营状况及税收信息，金融机构关注的企业风险信息等。这些信息既可能是财务信息，也可能是非财务信息。特别是非财务信息，在经济飞速发展的当下受到的关注度越来越高，更有研究发现非财务信息的披露水平与公司的声誉成正相关关系。
2.2 对会计信息的质量和计量提出了更高的要求
可靠性和相关性是会计信息必须具备的基本特征。财务报告是投资者等财务报告使用者进行决策的媒介和渠道，同时又是沟通利益相关者与企业管理层之间信息的纽带和桥梁，会计信息首先必须保证其可靠性，不可靠甚至是错误的会计信息无论对于投资者决策还是资本市场的建设都是灾难性的，所以有人说“虚假的信息不如没有信息”。另外，确定的、可验证的会计信息可以反映企业管理者的受托责任，利于资本委托人通过财务报表信息对管理层进行受托责任绩效评价。历史成本、稳健性、配比原则等都是在会计信息计量时应当遵循的基本原则。但同时，随着经济的快速发展，新的经济形态和新的企业模式层出不穷，尤其是随着资本市场和衍生工具的出现和发展，以上会计信息计量原则的不足逐渐显现。这种基于过去的事项或交易的信息观忽视了非交易的资产价值的变化，缺乏不确定性的完整信息，同时忽视了无形资产、资金的时间价值及企业的社会贡献等这些可能会影响决策有用性的信息，在会计信息的“反馈价值”和“预测价值”方面略显不足。为解决这个问题，财务报表里融入了公允价值计量方法，以弥补在对企业内在价值预测上的不足，以事实为基础的会计正在向以预测为基础的会计转变。
2.3 对管理者的职业操守提出了更高的要求
现代企业制度一个基本特征是资产所有权与经营权相分离，所有者与经营者之间是一种委托代理的契约关系。委托人与代理人目标的不一致及双方信息的不对称，代理成本由此产生。代理人往往通过“逆向选择”以达到自己的利益最大化。事实证明，企业管理者作为代理人，有动机也有能力通过提供虚假会计信息来粉饰自己的经营业绩或者掩盖经营风险。受托责任是一种契约责任，它不仅仅在于法律意义上的问责和追究机制，还体现在管理层恪尽职守的职业道德。受托责任的特征是信任和信誉，涉及勤勉和承诺，涉及的义务包括契约义务、勤勉义务和诚信义务。可见，将受托责任作为财务报表的目标给企业管理者提出了更高道德层面的要求。
2.4 对公司治理体制提出了更高的要求
当代经济，市场失灵的情况总是经常出现，此时投资者往往通过“用脚投票”的方式来表达自己的主张、维护自身的权益。当市场这只看不见的手无法有效地保护投资者利益的时候，公司治理即可发挥其有效的补偿机制。财务报表的报告内容、报告方式、报告对象以及报告时间无一不是在反映公司在治理方面的有效性。决策有用及受托责任都是以高质量的公司治理为前提的。公司通过控制环境、风险评估、控制活动、信息和沟通、内部监督这些内部控制机制，保证了会计信息的全面、可靠、及时、透明，从而实现决策有用。另外通过绩效考核机制、问责机制、激励机制等治理手段，保障股东特别是大股东的受托责任，保证管理层的尽职勤勉和职业操守，从而维护投资者及其他利益相关者的权益。 3 基于决策有用性及受托责任目标的企业财务报表改进策略
与发达国家相比，我国的会计理论和会计实践还有很大提升空间，经济体制和资本市场还不完善，相应的财务报告体系还有很多缺陷，主要体现在报表结构设计缺陷、数据计量缺陷、信息可靠性缺陷、报告功能缺陷等。主要应从以下几个方面进行加强和改进。
3.1 增加报告披露范围和事项，让不同报表使用者各取所需
不论是处于决策有用性需要，还是受托责任需要，都要求财务报表适用性更强、信息量更大。首先，财务报表的适用范围要更广。因为报表使用者更加多元化，不仅包括投资者和债权人，还包括供应商、消费者、政府职能机构及社会大众，而且他们的层次、视角、专业背景、知识结构、熟练程度等也各不相同，所以财务报表要满足不同类型、不同特点的相关方的信息需求。其次，财务报告的报告事项要更丰富。每个报表使用者目的不同，对报表的需求也不同。为满足各方需求，财务报表不能只局限于以往数量金额式的信息，还要披露更多诸如行业动态、经营风险、人力资源、高管更替、安全环保等方方面面有可能影响决策、反映受托责任的信息。报表既要有过去的信息，也要有现在和未来的信息；既要有财务信息，也要有非财务信息；既要有定量信息，也要有定性信息；既要有企业内部信息，也要有企业外部信息等。财务报表承载的信息越来越多，担负的责任也越来越大。
3.2 合理、谨慎地使用公允价值计量方法
传统会计体系是建立在过去交易基础之上的，这种基于历史成本的会计信息其优点是来源可靠、程序可控并且可验证，其缺点是相关性差，反映的会计信息不够客观，无法准确反映企业现在和未来的信息，难以满足报表使用者全部的决策需求。而采用公允价值计量则弥补了会计信息在相关性方面的缺陷。公允价值计量方式能相对准确反映公司的资产和负债的市场价值变化，并及时在企业财务报表中得到体现，通过帮助报告使用者分析过去、现在并且预测未来，证实或纠正市场预期，从而帮助其作出正确决策。这种致力于现在和未来的计量观是对历史信息可靠性的扩展。但是，公允价值也有缺陷。公允价值在一定程度上是以牺牲信息的可靠性为代价的，而且对经济的市场化要求较高，因为在现实中无法确知企业未来的现金流量和折現率。这种基于“非可靠的”会计信息的财务报表的客观性大大被削弱。为了与国际会计准则更加趋同，我国财政部于2006年出台的新会计准则中正式引用了公允价值计量属性。既然历史成本和公允价值各有优缺点，明智的做法是将二者结合，取长补短。在财务报告计量方法选择时，应以历史成本计量为主要选择，在此基础上，合理、谨慎地使用公允价值计量模型，走多元化披露之路。
3.3 加强公司治理及会计法规建设
财务报告是公司控制体系的一部分，也是公司内部控制有效性的集中体现。公司治理是市场机制无法替代的保证会计信息有用性、解决代理问题的有效手段。随着当前国企改革和大众创业万众创新的逐步推进，企业经营主体日益多元化，经济规模和经济内容日趋扩大和复杂，涌现了大批新技术、新产品、新业态、新模式，公司治理难度更大、变数更多。忽视公司治理机制和财务会计在公司治理机制中的作用，市场那只看不见的手以及投资者通过“用脚投票”就会发挥效力。美国21世纪初发布的萨班斯一奥克斯利法案，就是试图利用财务报告的内部控制评价机制确保财务报告的可靠性，从而维护市场秩序和有效性。我国在会计法规建设方面略显滞后，要继续通过会计法规体系建设和其他监管手段，构建符合当前新形势的现代财务报告体系，保证会计信息这一公共产品的高质量供给。
3.4 把加强财务人员职业能力及管理者的道德操守放在重要位置
决策有用性和受托责任目标的达成，取决于会计信息可靠、科学、及时且易于理解，这就给财务人员提出了更高的要求。财务人员只有不断扩展自己的视野、不断提升自己的技能、不断拓宽自己的知识面、不断提高自己的沟通协调能力，才能适应新形势、胜任新业务。同时，要更加重视对企业管理人员的绩效考评和诚信体系建设，避免对财务报告信息的人为干扰，确保会计信息的可靠性和相关性，让财务报告更好地为决策者服务，更真实地反映资本委托人的受托责任。
参考文献
[1] 夏冬林.受托责任、决策有用性与投资者保护[J].会计研究， 2015（1）.
[2] 曹彦栋.基于决策有用性的财务报告方式选择[J].上海立信会计学院学报，2007（1）.
[3] 姚良艳.新形势下会计信息与企业内部决策有用性思考[J].商业会计，2017（17）.
[4] 余通.公允价值计量的决策有用性研究综述[J].商情，2017（11）.