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摘要 随着经济发展全球化，跨国企业逐渐渗透到全球的各个角落。为了经济利益需要，企业所采取的避税方式日益多元化、复杂化，造成国家的税收损失。为保护我国国家税收主权，第十届全国人民代表大会第五次会议于2007年通过了《中华人民共和国企业所得税法》。
关键词转让定价 关联企业 避税
中图分类号：F810.42 文献标识码：A
目前，普遍采用的避税方式主要有以下几种：转让定价方式、资本弱化方式、避税港方式、滥用国际税收协定方式。转让定价是企业最常用的避税方式之一，跨国关联企业为了企业自身的集体利益，在交易往来中，不按正常经济规律和市场价格交易，而是人为确定价格，对利润进行调节，实现利润转移，从而降低跨国关联企业总体税收负担。
一、我国现行转让定价制度概况
从《中华人民共和国外商资企业和外国企业所得税法》（首次引入“转让定价”的概念）颁布实施，直至《中华人民共和国企业所得税法》出台，我国反避税法律体系经过近20年演变已日趋完备。《中华人民共和国企业所得税法》第六章“特别纳税调整”完善了转让定价制度，具体表现如下：
第一，扩大了转让定价制度的调整范围，我国原有法律法规对企业和自然人之间的不合理关联交易行为没有规定，企业所得税法将调整范围扩大到个人，弥补了这一法律漏洞。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第109条规定，关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：(1)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；(2)直接或者间接地同为第三者控制；(3)在利益上具有相关联的其他关系。
第二，明确规定了独立交易原则。《企业所得税法》第41条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整，这是我国税收立法首次明确提出“独立交易原则”概念，独立交易原则，是指没有关联关系的企业之间或者企业与个人之间，按照正常市场交易条件进行业务往来所遵循的原则。
第三，确立了纳税人举证责任原则。《企业所得税法》第43条第二款规定了关联方有提供相应资料的义务，《实施细则》规定，纳税人如果对税务机关按照合理方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额，此处采用的是举证责任倒置规则。
第四，明确了纳税人提供资料的义务。《企业所得税法》第43条、44条强调企业在提送纳税申报表时应附送与关联企业之间的业务往来报告表，《实施细则》第114条、115条均规定了纳税人资料申报的义务。
第五，首次引入成本分摊协议。成本分摊协议, 是指两家以上企业进行共同投资时, 为了分摊开发、生产无形资产或取得资产、权利或提供劳务活动中产生的成本和风险, 以预期的未来收益分享比例为标准, 签订协议, 确定各方先期所承担的成本分摊的比例, 以保证成本和收益相匹配豍。
二、我国转让定价制度存在的问题
虽然我国已经形成一套完备的反避税法律体系，但是，与世界上的其他国家相比，我国的反避税法律制度尚存在一些漏洞，相当一部分法律问题亟需解决。
第一，纳税人举证责任还需进一步细化。虽然我国现行法律法规已经确立了纳税人举证责任原则，但是，对“真实的交易实质”判定等方面的举证责任归属没有明确规定。
第二，对关联企业的立法尚缺乏系统化。关联企业是转让定价制度中的一个重要的概念，关联企业是适用转让定价制度的前提，但是，我国现行的立法对关联企业的规定却是散乱的，《证券法》、《会计准则》、《企业所得税法》等法律法规文件均有规定，并且对关联企业的认定标准不一致，甚至出现相互矛盾之处。
第三，我国对于转让定价行为的处罚规定过轻。《企业所得税法》弥补了我国转让定价罚则的空白，但是，与国外的处罚相比，我国转让定价的处罚过于宽松，导致关联企业的避税成本过低，在一定程度上纵容了转让定价行为。
三、我国转让定价制度完善的措施
我国相继出台的法律法规文件对转让定价制度进行了细化，这些法律法规文件缺乏系统化，我们应从我国的实际国情出发，在借鉴国内外先进制度的基础上，采取相应的措施进行完善。
第一，引进纳税人报告制度、举证责任制度。目前，世界上实行转让定价制度的国家中，多数规定了纳税人报告的义务和纳税人的举证责任，美国是典型的纳税人报告制度，美国税法还规定，一旦发生税务诉讼，通常由纳税人负有举证责任。鉴于这两项是反避税工作成败的关键所在，建议我国引入这两项制度。
第二，明确关联企业的认定标准。关联企业是转让定价制度的核心概念，并且也适用于其他部门法，建议一个部门法规定统一的认定标准，其他部门法根据自身需要做出变通，避免出现相互矛盾的情况。
第三，加大对转让定价行为的惩处力度。由于我们的惩处力度过低，不利于反避税工作的开展，我国应借鉴国际经验，比如美国等发达国家，根据调增所得税的额度处以相应的罚款。
避税是一个长期存在的现象，避税与反避税的斗争日趋激烈，我国的反避税工作非常严峻，我们不仅需要严格执法，更需要进一步完善我国的立法，构建一个完备的反避税法律体系。□
（作者单位：辽宁大学法学院）
注释：
俞光远.企业所得税法反避税规定解读.地方财政研究.2007年第9 期第33页.
参考文献：
[1]刘剑文、熊伟.税法基础理论.北京大学出版社，2007年版.
[2]丛中笑.税法原理.吉林大学出版社，2009年版.
[3]刘剑文、丁一.避税之法理新探.涉外税务.2003年第8期.
关键词转让定价 关联企业 避税
中图分类号：F810.42 文献标识码：A
目前，普遍采用的避税方式主要有以下几种：转让定价方式、资本弱化方式、避税港方式、滥用国际税收协定方式。转让定价是企业最常用的避税方式之一，跨国关联企业为了企业自身的集体利益，在交易往来中，不按正常经济规律和市场价格交易，而是人为确定价格，对利润进行调节，实现利润转移，从而降低跨国关联企业总体税收负担。
一、我国现行转让定价制度概况
从《中华人民共和国外商资企业和外国企业所得税法》（首次引入“转让定价”的概念）颁布实施，直至《中华人民共和国企业所得税法》出台，我国反避税法律体系经过近20年演变已日趋完备。《中华人民共和国企业所得税法》第六章“特别纳税调整”完善了转让定价制度，具体表现如下：
第一，扩大了转让定价制度的调整范围，我国原有法律法规对企业和自然人之间的不合理关联交易行为没有规定，企业所得税法将调整范围扩大到个人，弥补了这一法律漏洞。《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第109条规定，关联方，是指与企业有下列关联关系之一的企业、其他组织或者个人：(1)在资金、经营、购销等方面存在直接或者间接的控制关系；(2)直接或者间接地同为第三者控制；(3)在利益上具有相关联的其他关系。
第二，明确规定了独立交易原则。《企业所得税法》第41条规定，企业与其关联方之间的业务往来，不符合独立交易原则而减少企业或者其关联方应纳税收入或者所得额的，税务机关有权按照合理方法调整，这是我国税收立法首次明确提出“独立交易原则”概念，独立交易原则，是指没有关联关系的企业之间或者企业与个人之间，按照正常市场交易条件进行业务往来所遵循的原则。
第三，确立了纳税人举证责任原则。《企业所得税法》第43条第二款规定了关联方有提供相应资料的义务，《实施细则》规定，纳税人如果对税务机关按照合理方法核定的应纳税所得额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整核定的应纳税所得额，此处采用的是举证责任倒置规则。
第四，明确了纳税人提供资料的义务。《企业所得税法》第43条、44条强调企业在提送纳税申报表时应附送与关联企业之间的业务往来报告表，《实施细则》第114条、115条均规定了纳税人资料申报的义务。
第五，首次引入成本分摊协议。成本分摊协议, 是指两家以上企业进行共同投资时, 为了分摊开发、生产无形资产或取得资产、权利或提供劳务活动中产生的成本和风险, 以预期的未来收益分享比例为标准, 签订协议, 确定各方先期所承担的成本分摊的比例, 以保证成本和收益相匹配豍。
二、我国转让定价制度存在的问题
虽然我国已经形成一套完备的反避税法律体系，但是，与世界上的其他国家相比，我国的反避税法律制度尚存在一些漏洞，相当一部分法律问题亟需解决。
第一，纳税人举证责任还需进一步细化。虽然我国现行法律法规已经确立了纳税人举证责任原则，但是，对“真实的交易实质”判定等方面的举证责任归属没有明确规定。
第二，对关联企业的立法尚缺乏系统化。关联企业是转让定价制度中的一个重要的概念，关联企业是适用转让定价制度的前提，但是，我国现行的立法对关联企业的规定却是散乱的，《证券法》、《会计准则》、《企业所得税法》等法律法规文件均有规定，并且对关联企业的认定标准不一致，甚至出现相互矛盾之处。
第三，我国对于转让定价行为的处罚规定过轻。《企业所得税法》弥补了我国转让定价罚则的空白，但是，与国外的处罚相比，我国转让定价的处罚过于宽松，导致关联企业的避税成本过低，在一定程度上纵容了转让定价行为。
三、我国转让定价制度完善的措施
我国相继出台的法律法规文件对转让定价制度进行了细化，这些法律法规文件缺乏系统化，我们应从我国的实际国情出发，在借鉴国内外先进制度的基础上，采取相应的措施进行完善。
第一，引进纳税人报告制度、举证责任制度。目前，世界上实行转让定价制度的国家中，多数规定了纳税人报告的义务和纳税人的举证责任，美国是典型的纳税人报告制度，美国税法还规定，一旦发生税务诉讼，通常由纳税人负有举证责任。鉴于这两项是反避税工作成败的关键所在，建议我国引入这两项制度。
第二，明确关联企业的认定标准。关联企业是转让定价制度的核心概念，并且也适用于其他部门法，建议一个部门法规定统一的认定标准，其他部门法根据自身需要做出变通，避免出现相互矛盾的情况。
第三，加大对转让定价行为的惩处力度。由于我们的惩处力度过低，不利于反避税工作的开展，我国应借鉴国际经验，比如美国等发达国家，根据调增所得税的额度处以相应的罚款。
避税是一个长期存在的现象，避税与反避税的斗争日趋激烈，我国的反避税工作非常严峻，我们不仅需要严格执法，更需要进一步完善我国的立法，构建一个完备的反避税法律体系。□
（作者单位：辽宁大学法学院）
注释：
俞光远.企业所得税法反避税规定解读.地方财政研究.2007年第9 期第33页.
参考文献：
[1]刘剑文、熊伟.税法基础理论.北京大学出版社，2007年版.
[2]丛中笑.税法原理.吉林大学出版社，2009年版.
[3]刘剑文、丁一.避税之法理新探.涉外税务.2003年第8期.