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摘要：在深化医疗改革的环境下，国家对公立医院综合改革试点指导意见中提出医药费用不合理增长得到有效控制，同时建立以公益性为导向的考核评价机制，突出费用控制、运行绩效、财务管理、成本控制等考核指标。成本控制的好坏作为重要考核指标衡量医院的管理水平高低。采用各种成本分析方法进行有效分析，以成本分析的数据为基础，按不同的层次加强成本控制，同时建立成本考核评价体系，可以降低运营成本，减轻患者负担，提高效率，能有效的增强医院的竞争能力。
关键词：医院 成本分析 成本控制
在深化医疗改革的环境下，国家对公立医院综合改革试点指导意见中提出改革基本目标包括：医药费用不合理增长得到有效控制，同时建立以公益性为导向的考核评价机制，突出费用控制、运行绩效、财务管理、成本控制等考核指标。其中成本控制的好坏作为重要考核指标衡量医院的管理水平高低。成本管理是医院经济管理中最为重要和最为有效的手段，有效利用医院成本信息，强化成本意识，加强成本控制，降低运营成本，减轻患者负担，提高效率，能有效的增强医院的竞争能力。
成本分析目的在于寻找成本变动规律，辨别成本控制点，运用 有效管理机制，寻求降低运营成本，降低病人负担的途径和方法，使医院的社会效益和经济利益得到有效提高。
一、成本分析的数据基础
将成本费用按成本分配受益原则归集到最小化，按项目分类的尽可能将成本项目逐级从类目、亚目、细目归集到最低的明细项目上；按单位分类的尽量可能将成本费用归集到最小部门。
（一）医院总成本
1、按性质分类
人员经费、卫生材料费、药品费、固定资产折旧费、无形资产摊销费、提取医疗风险基金、其他费用。
2、按功能分类
医疗业务成本及管理费用，其中医疗业务成本又分为临床服务成本、医疗技术成本、医疗辅助成本。
（二）医院科室总成本
医院科室总成本=科室直接成本 科室间接成本，直接成本根据科室设置情况，把核算对象分为临床服务科室、医疗技术科室、医疗辅助科室、管理科室四大类，并详细划分到最小单元科室成本归属，间接成本则按不同的分配方法进行分配。
（三）医疗项目成本
医疗项目成本的核算对象是医疗收费项目，将科室成本计算基础上的科室成本进一步分摊到各医疗服务项目中，据此计算医疗项目成本，并以项目收入作为分摊依据。
项目成本=（科室成本合计/科室收入合计）X项目收入
（四）每门诊人次成本、每住院床日成本
每门诊人次成本、每住院床日成本是以诊次和床日为分摊对象，将科室成本分摊到门急诊人次、住院床日中进行计算。
每门诊人次成本=全院门急诊科室成本之和/全院门急诊人次
每住院床日成本=住院科室成本之和/实际占用总床日
二、成本分析的方法
进行成本分析中可供选择的技术方法很多，应根据分析的目的、分析对象的特点、掌握的资料等情况确定应采用哪种方法进行成本分析。
（一）本量利分析
研究在一定期间内的成本、业务量、利润三者之间的数量关系的一种专门方法。假设在销售单价和费用耗用水平不变的条件下，将总成本划分为固定成本和变动成本，研究利润和数量的关系，找到盈亏平衡点，当服务数量达到盈亏平衡点数量时正好保本无盈亏。
目标利润销售量=（固定成本 目标利润）/（销售单价—单位变动成本）
（二）成本构成分析
分析成本构成与医院成本形成因素的关系，包括直接成本和间接成本、固定成本与变动成本、可控成本与不可控成本的构成分析以及全成本下的成本项目构成分析。
（三）成本系数分析
通过成本系数分析规模经济是否合理，无论医院还是科室并非发展规模越大越好。当成本系数等于1时，平均成本以最小规模处于最佳阶段，规模收益不变；当成本系数小于1时，总成本每增加10%，产量增加超过10%，规模收益递增；当成本系数大于1时，总成本每增加10%，产量增加低于10%，规模收益递减。
[成本系数 =变动成本/总成本变动业务量/总业务量]
三、成本控制的方式
成本控制的方式包括运营过程中使用的各种管理方法，不同的成本控制层次，决定各种不同的控制和操作理念。各种成本控制方式对于不同层次的管理者而言，具有完全不同的意义，根据所站位置的高度和视野宽度决定了成本控制的有效性。其中包括以下三个层次：
（一）会计控制
会计控制是成本控制的基础，也是控制范围最广的一种控制工具。典型的会计控制工具就是各项开支预算、精益生产、价值工程、六西格玛等。会计控制主要研究绝对化的成本节约问题，是成本费用控制的基础工作。
1、建立成本预算控制制度
根据部门预算编制要求编制医院全面预算，按成本项目逐级逐项分解，形成医院成本预算控制体系。预算内支出不等于免审批，不一味追求预算执行率实现100%，不应开支的成本不予开支。按规定额度和标准执行成本预算，防止成本预算追加调整随意无序，产生无预算支出、超预算支出情况。
2、建立医院内部成本控制定额
在调查分析、积累成本资料基础上，制定完善各类成本定额：每门诊人次消耗定额、每住院床日消耗定额、各相关诊疗项目消耗定额、人员经费、卫生材料、药品、其他公用业务成本分别占总成本比例。根据每期指标变化分析各项原因，寻找针对性解决问题的措施，保持医院的良性发展。
3、加强存货采购成本控制
综合运用ABC和CAV库存管理法，提高药品库存周转率，减少资金占用量。ABC分类法通过将库存物品按品种和占用资金的多少分为特别重要的库存（A类）、一般重要的库存（B类）、不重要的库存（C类）三个等级，然后针对不同等级采用不同的方法分别进行管理和控制，但对不重要的C类存货不注意库存情况，忽视管理就容易导致缺货。而CVA管理法（又称关键因素分析法），则针对ABC分类法中的各类药品进行进一步细分，按照CVA管理法把药品按照其重要性设为不同的优先级别，进行编号分级管理。综合运用ABC和CAV库存管理法可以减少管理工作中的盲目性，降低存货采购成本，使存货收益与成本之间达到最优化组合。 （二）运营成本控制
运营成本控制是不同于会计控制的一种成本控制理念，层次上要高于会计控制。运营成本控制的范围更加广泛，包括质量管理、市场营销策略等。在会计控制层次看来是合理的成本控制方法或措施，在运营成本控制的层面来看，可能并不恰当。
（三）战略成本控制
1、成本领先战略
成本领先战略是提供行业中的低成本生产或服务，也就是在提供的产品或服务的功能、质量差别不大的条件下，努力降低成本来取得竞争优势。它只要将价格控制在行业平均或接近平均的水平，同时创造和维持全面的成本领先地位，就能获取优于平均水平的经营业绩。
2、差异化战略
差异化战略是指为了让自身的产品、服务、形象等与竞争对手有明显区别，以获得竞争优势而采取的战略。战略的重点在于创造全行业和顾客认可，并获得高于同行业平均利润的一种有效成本战略。
3、目标集聚战略
目标集聚战略是主攻某个特定的受众，细分服务区段，以取得在某个目标范围内的竞争优势。这种战略能以更高的效率、更好的效果集中有限的资源为某一狭窄的战略对象服务，从而超越更大范围的竞争对手。
4、整合战略
整合战略充分体现了战略成本管理的全局性思想。按今后国家政策导向，要不断完善医疗服务体系，加强对医疗资源进行整合的探索和实践。正确运用整合战略，控制规模适度，可取得成本优势及最佳成本效益比。
四、建立成本考核评价体系
成本考核评价体系包括制定成本考核指标，建立成本考核评价体系。成本考核指标通常可用目标成本节约额（即预算成本—实际成本），目标成本节约率（即目标成本节约额/目标成本），实际成本指标同计划、定额指标对比，考核成本计划完成情况，评价成本管理的实际绩效；其次，对医院目标成本指标进行梳理分解，分别下达各内部责任部门，明确其在完成成本指标上的经济责任。建立考核评价机制，成立考核评价机构，按期进行成本考核，对各责任部门的成本控制和管理工作进行有效的考核和评价，以利于成本控制的良性发展，对实现深化医疗改革目标大有裨益。
参考文献：
[1]徐兴龙.成本管理体系的完善与创新[J].会计之友， 2013，（6）64-66
[2]向美英，向华.如何加强企业成本控制[J].中国乡镇企业会计，2013，（4）112-113
[3]任祥芝.完善经营成本控制 强化医院财务管理[J].行政事业资产与财务，2013，（4）156-157
[4]张音，何佳璇，刘辉，施辉毅.医院成本控制的方法与实践[J].西南国防医药，2014，24（2）211-213
关键词：医院 成本分析 成本控制
在深化医疗改革的环境下，国家对公立医院综合改革试点指导意见中提出改革基本目标包括：医药费用不合理增长得到有效控制，同时建立以公益性为导向的考核评价机制，突出费用控制、运行绩效、财务管理、成本控制等考核指标。其中成本控制的好坏作为重要考核指标衡量医院的管理水平高低。成本管理是医院经济管理中最为重要和最为有效的手段，有效利用医院成本信息，强化成本意识，加强成本控制，降低运营成本，减轻患者负担，提高效率，能有效的增强医院的竞争能力。
成本分析目的在于寻找成本变动规律，辨别成本控制点，运用 有效管理机制，寻求降低运营成本，降低病人负担的途径和方法，使医院的社会效益和经济利益得到有效提高。
一、成本分析的数据基础
将成本费用按成本分配受益原则归集到最小化，按项目分类的尽可能将成本项目逐级从类目、亚目、细目归集到最低的明细项目上；按单位分类的尽量可能将成本费用归集到最小部门。
（一）医院总成本
1、按性质分类
人员经费、卫生材料费、药品费、固定资产折旧费、无形资产摊销费、提取医疗风险基金、其他费用。
2、按功能分类
医疗业务成本及管理费用，其中医疗业务成本又分为临床服务成本、医疗技术成本、医疗辅助成本。
（二）医院科室总成本
医院科室总成本=科室直接成本 科室间接成本，直接成本根据科室设置情况，把核算对象分为临床服务科室、医疗技术科室、医疗辅助科室、管理科室四大类，并详细划分到最小单元科室成本归属，间接成本则按不同的分配方法进行分配。
（三）医疗项目成本
医疗项目成本的核算对象是医疗收费项目，将科室成本计算基础上的科室成本进一步分摊到各医疗服务项目中，据此计算医疗项目成本，并以项目收入作为分摊依据。
项目成本=（科室成本合计/科室收入合计）X项目收入
（四）每门诊人次成本、每住院床日成本
每门诊人次成本、每住院床日成本是以诊次和床日为分摊对象，将科室成本分摊到门急诊人次、住院床日中进行计算。
每门诊人次成本=全院门急诊科室成本之和/全院门急诊人次
每住院床日成本=住院科室成本之和/实际占用总床日
二、成本分析的方法
进行成本分析中可供选择的技术方法很多，应根据分析的目的、分析对象的特点、掌握的资料等情况确定应采用哪种方法进行成本分析。
（一）本量利分析
研究在一定期间内的成本、业务量、利润三者之间的数量关系的一种专门方法。假设在销售单价和费用耗用水平不变的条件下，将总成本划分为固定成本和变动成本，研究利润和数量的关系，找到盈亏平衡点，当服务数量达到盈亏平衡点数量时正好保本无盈亏。
目标利润销售量=（固定成本 目标利润）/（销售单价—单位变动成本）
（二）成本构成分析
分析成本构成与医院成本形成因素的关系，包括直接成本和间接成本、固定成本与变动成本、可控成本与不可控成本的构成分析以及全成本下的成本项目构成分析。
（三）成本系数分析
通过成本系数分析规模经济是否合理，无论医院还是科室并非发展规模越大越好。当成本系数等于1时，平均成本以最小规模处于最佳阶段，规模收益不变；当成本系数小于1时，总成本每增加10%，产量增加超过10%，规模收益递增；当成本系数大于1时，总成本每增加10%，产量增加低于10%，规模收益递减。
[成本系数 =变动成本/总成本变动业务量/总业务量]
三、成本控制的方式
成本控制的方式包括运营过程中使用的各种管理方法，不同的成本控制层次，决定各种不同的控制和操作理念。各种成本控制方式对于不同层次的管理者而言，具有完全不同的意义，根据所站位置的高度和视野宽度决定了成本控制的有效性。其中包括以下三个层次：
（一）会计控制
会计控制是成本控制的基础，也是控制范围最广的一种控制工具。典型的会计控制工具就是各项开支预算、精益生产、价值工程、六西格玛等。会计控制主要研究绝对化的成本节约问题，是成本费用控制的基础工作。
1、建立成本预算控制制度
根据部门预算编制要求编制医院全面预算，按成本项目逐级逐项分解，形成医院成本预算控制体系。预算内支出不等于免审批，不一味追求预算执行率实现100%，不应开支的成本不予开支。按规定额度和标准执行成本预算，防止成本预算追加调整随意无序，产生无预算支出、超预算支出情况。
2、建立医院内部成本控制定额
在调查分析、积累成本资料基础上，制定完善各类成本定额：每门诊人次消耗定额、每住院床日消耗定额、各相关诊疗项目消耗定额、人员经费、卫生材料、药品、其他公用业务成本分别占总成本比例。根据每期指标变化分析各项原因，寻找针对性解决问题的措施，保持医院的良性发展。
3、加强存货采购成本控制
综合运用ABC和CAV库存管理法，提高药品库存周转率，减少资金占用量。ABC分类法通过将库存物品按品种和占用资金的多少分为特别重要的库存（A类）、一般重要的库存（B类）、不重要的库存（C类）三个等级，然后针对不同等级采用不同的方法分别进行管理和控制，但对不重要的C类存货不注意库存情况，忽视管理就容易导致缺货。而CVA管理法（又称关键因素分析法），则针对ABC分类法中的各类药品进行进一步细分，按照CVA管理法把药品按照其重要性设为不同的优先级别，进行编号分级管理。综合运用ABC和CAV库存管理法可以减少管理工作中的盲目性，降低存货采购成本，使存货收益与成本之间达到最优化组合。 （二）运营成本控制
运营成本控制是不同于会计控制的一种成本控制理念，层次上要高于会计控制。运营成本控制的范围更加广泛，包括质量管理、市场营销策略等。在会计控制层次看来是合理的成本控制方法或措施，在运营成本控制的层面来看，可能并不恰当。
（三）战略成本控制
1、成本领先战略
成本领先战略是提供行业中的低成本生产或服务，也就是在提供的产品或服务的功能、质量差别不大的条件下，努力降低成本来取得竞争优势。它只要将价格控制在行业平均或接近平均的水平，同时创造和维持全面的成本领先地位，就能获取优于平均水平的经营业绩。
2、差异化战略
差异化战略是指为了让自身的产品、服务、形象等与竞争对手有明显区别，以获得竞争优势而采取的战略。战略的重点在于创造全行业和顾客认可，并获得高于同行业平均利润的一种有效成本战略。
3、目标集聚战略
目标集聚战略是主攻某个特定的受众，细分服务区段，以取得在某个目标范围内的竞争优势。这种战略能以更高的效率、更好的效果集中有限的资源为某一狭窄的战略对象服务，从而超越更大范围的竞争对手。
4、整合战略
整合战略充分体现了战略成本管理的全局性思想。按今后国家政策导向，要不断完善医疗服务体系，加强对医疗资源进行整合的探索和实践。正确运用整合战略，控制规模适度，可取得成本优势及最佳成本效益比。
四、建立成本考核评价体系
成本考核评价体系包括制定成本考核指标，建立成本考核评价体系。成本考核指标通常可用目标成本节约额（即预算成本—实际成本），目标成本节约率（即目标成本节约额/目标成本），实际成本指标同计划、定额指标对比，考核成本计划完成情况，评价成本管理的实际绩效；其次，对医院目标成本指标进行梳理分解，分别下达各内部责任部门，明确其在完成成本指标上的经济责任。建立考核评价机制，成立考核评价机构，按期进行成本考核，对各责任部门的成本控制和管理工作进行有效的考核和评价，以利于成本控制的良性发展，对实现深化医疗改革目标大有裨益。
参考文献：
[1]徐兴龙.成本管理体系的完善与创新[J].会计之友， 2013，（6）64-66
[2]向美英，向华.如何加强企业成本控制[J].中国乡镇企业会计，2013，（4）112-113
[3]任祥芝.完善经营成本控制 强化医院财务管理[J].行政事业资产与财务，2013，（4）156-157
[4]张音，何佳璇，刘辉，施辉毅.医院成本控制的方法与实践[J].西南国防医药，2014，24（2）211-213