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摘要：煤炭行业属于高危行业，其安全生产事故频发。安全生产的特殊性决定了安全成本在煤炭生产成本中占有很高的比例。文章以河北省某集团煤矿为例，针对煤炭企业安全成本管理存在的突出问题，探讨相应对策，为改善煤炭企业经营管理，健全安全成本管理制度提供有效的参考和借鉴。
关键词：煤炭企业；安全成本；管理對策
煤炭是我国的重要能源，在煤炭的开采过程中常常造成一些严重的矿难事故。如2008年7月14日，张家口李家洼煤矿发生特大炸药燃烧事故，造成35人死伤（亡34人，失踪1人），直接经济损失为1924.4万元；2010年3月1日，神华集团旗下骆驼山煤矿发生特别重大透水事故，44人被困井下，造成39人死伤（亡32人，伤7人），直接经济损失为4853万元；2013年3月29日，吉煤集团旗下通化矿业集团公司八宝煤业公司发生特大瓦斯爆炸事故，造成48人死伤（亡36人，伤12人），直接经济损失为4708.9万元；2016年3月23日，大同煤矿集团旗下同生安平煤业有限公司发生瓦斯爆炸重大事故，造成21死伤（亡20人，伤1人），直接经济损失为2804.4万元；仅2017年全国煤矿就发生219起安全事故，死亡375人。煤矿安全生产问题迫在眉睫。
造成上述特大重大矿难事故频发的原因很多，其中安全资金投入不足以及安全成本控制不力是造成煤矿安全事故多发、高发的重要原因之一。因此，探究煤炭企业的安全成本管理十分必要。
一、煤炭企业安全成本及其内容
一般定义，成本是企业为取得所需物质资源必须付出的经济价值。在煤炭企业，煤炭是企业开采的产品。理论上，凡矿井为开采煤炭所发生的合理的必要的支出，均构成煤炭的生产成本。煤炭企业具有其生产的特殊性，一般煤炭企业生产成本由煤炭资源成本、煤炭基本生产成本、煤炭安全成本、煤炭生态环境成本和煤炭可持续发展成本等构成。其中，煤炭安全成本又包括煤炭预防安全成本和煤炭损失安全成本，是指煤炭企业为了保证其安全生产所需支付的相关费用以及因安全问题造成的相关损失的总和。
煤炭企业为了预防安全事故的发生，保证煤矿安全所支付的费用称为预防安全成本，包括安全预防费用和安全设施费用。其中，安全宣传培训费、安全劳保管理费、安全检查费、安全奖励费等构成安全预防费用；安全设施购置费、安全仪表购置费、安全卫生措施费等构成安全设施费用。
煤矿因安全事故造成的影响生产和生命财产的损失称为损失安全成本，包括内部损失成本和外部损失成本。其中，设施装备损失费、停工损失费、材料损失费、恢复生产损失费、内部人员伤亡善后损失费等构成内部损失成本；各类安全事故赔偿费、保险费、罚款支出、诉讼费等构成外部损失成本。
安全成本是煤炭企业进行煤炭生产所支出的合理的必要的费用。会计理论上安全成本符合成本的内涵。在会计实务中，为了有利于安全生产专项基金的专款专用，明确煤炭企业在安全问题上的责任，一般将安全成本列入企业生产成本进行单独核算。
二、煤炭企业安全成本管理现状探究
（一）煤炭企业安全成本核算及控制现状探究
根据2012年2月14日由财政部、安全监督管理总局以财企[2012]16号印发的《企业安全生产费用提取和使用管理办法》，煤炭企业安全费用需要按照现行规定标准提取并在成本中列支，用来改善和提高煤炭企业的安全生产化条件。具体应用时，企业根据矿井开采的原煤产量按月进行提取，提取标准为：煤与瓦斯突出矿井、高瓦斯矿井煤30元/吨；其他矿井煤15元/吨；露天矿煤5元/吨。提取时：借记“生产成本-安全生产费”、贷记“专项储备-安全生产费-提取”账户。
“企业提取、政府监管、确保需要、规范使用”是煤炭企业安全费用的管理原则。为加强对安全费用的控制，煤矿必须编制年度安全费用提取和使用计划，并纳入财务预算管理，严格按有关规定和公司资本性投资计划管理办法执行。具体使用时，再借记“专项储备-安全生产费-使用”、贷记“应付账款/银行存款”等账户。年末，如果安全费用使用数大于提取数，对超额部分则补提并增加当期成本，保证当年提取数等于使用数，一般情况下不允许安全费用有结余。
（二）煤炭企业安全成本投入和矿难赔偿现状探究
因之前工作原因，笔者对河北省内的煤矿企业多有了解。河北省某集团大产量煤矿安全成本每年投入一亿多元，小产量煤矿每年投入也达几千万元。纵观总体来说，煤炭企业的安全成本虽占生产成本的20%以上，但笔者认为仍处于偏低水平。追溯原因，一是煤炭资源的生产大部分为地下开采，煤炭资源赋存地质条件（矿井瓦斯含量、水文状况等）有很大不同，煤炭安全成本投入差异巨大；二是随着我国社会经济的迅速发展，安全问题引起的社会影响逐步加大，人们对安全问题提出了越来越高的要求，倒逼安全成本上升；三是浅部煤炭资源的渐渐枯竭促使矿井开采的深度不断加大，地质条件更趋复杂，煤层开采难度、安全生产难度和安全管理难度进一步加大，促使所需安全资金投入逐步提高。
河北省煤矿企业对于一般工伤死亡情况，根据死亡人的年龄、工种等因素，实际赔偿金额已达60万～80万元/人，甚至更多。如邢台市内丘县远大煤矿“11·19”重大透水事故，由于回风巷积水沿切眼溃下，致使切眼下部14名躲炮工人淹没死亡，造成6000万元经济损失，实际个人工亡赔偿在70万～100万元之间；而国家颁布的法律法规规定：在从事煤炭生产行业过程中，如发生安全事故，工亡人员收到的经济赔偿不低于20万元/人，多按20万～30万元/人提取安全资金。因此，提取的安全资金远远不够实际伤亡赔偿。
三、煤炭企业安全成本管理存在的问题探究
（一）安全资金用于员工矿难事故赔偿不足
煤炭企业员工矿难事故赔偿隶属损失安全成本中外部损失成本的范畴。首先，就煤炭企业员工矿难事故赔偿的损失安全成本而言，煤炭企业存在矿难事故的外溢性，它存在于相对安全的外部性之中，指一旦发生矿难安全事故后，事故责任的承担者造成的损失归因于其它社会经济组织或个人共同承担，那么企业在安全资金的投入上便疏于对员工矿难事故的赔偿。这是造成损失安全成本比重较低的重要原因；其次，根据上文提及，在从事煤炭生产行业过程中，如发生安全事故，工亡人员收到的经济赔偿不低于20万元/人，由于安全和效益的正向比例关系在时间空间分布上是不平衡的，在发生安全和效益的矛盾时，煤炭企业管理层经常会选择“提高产量，减少投入”的方案，减少安全资金用于煤炭企业员工矿难事故的赔偿；最后，在目前的情况下，安全事故造成的资源损失还没有统一的衡量、计量标准，造成对工亡人员的经济赔偿处于普遍偏低的水平，由此也造成安全资金在矿难赔偿投入中的不足。 （二）安全成本中“专项储备”会计确认不合理
目前煤炭企业安全费用的提取与使用是依据财政部规定用于核算高危企业按比例提取的安全生产费及其类似费用的科目，即在企业所有者权益下设立“专项储备”科目开展会计核算。但不够完善的会计处理使该科目成为企业调节利润、粉饰业绩的重要手段。具体来说，经济景气时多存一些、经济不景气时多用一些已不足为奇，使用该科目以丰补歉一度成为煤炭行业企业的普遍行为。
（三）安全资金的使用不合理且控制不力
目前，煤炭企业虽有确保安全资金的严格提取、使用、控制及风险防范等原则，但其使用缺乏有效控制。比如目前很多企业，一般会采取预提方式进行安全资金的提取和使用。但提取之后安全资金的使用则缺乏计划性，同时存在费用控制不严格，用途不合理，效益无保证，监督不规范等现象。甚至有些产量小的煤矿将员工个人从事安全井下生产的劳保用品视作员工个人福利费，将现金发放给企业员工。这样，看似安全资金已经折现发放使用，每位员工都已收到，实际上只是有名无实。亟需在企业安全资金使用的合理性、控制的有效性等方面不断加强。
四、解决煤炭企业安全成本问题的优化对策
（一）加强煤炭损失安全成本投入，提高矿难事故赔偿
随着我国安全成本法律法规的不断加强，追究的企业责任不断扩大，安全成本支出不断增加是大势所趋。煤炭企业损失安全成本，特别是外部损失安全成本中的矿难事故赔偿笔者预期会进一步加大。在此之前，煤炭生产行业中工亡人员收到的经济赔偿不低于20万元/人，上文提及的河北省某集团煤矿企业对于一般工伤死亡，赔偿金额在60万～80万元/人，预计未来安全资金在矿难赔偿投入方面会更加充足。因此，加强煤炭企业安全资金投入势在必行。
（二）改进煤炭安全成本核算体系，规范会计处理
虽然我国财政部2009年6月发布的《企业会计准则解释第3号》将煤炭企业安全成本计入“专项储备”科目，并划分为所有者权益类，但本文认为将其处理为一项负债更合理稳妥。理由如下。
第一、这是一项负债性的准备。企业会计准则对此的定義是“煤炭等高危行业为了预防未来生产经营过程中可能发生安全事故而预先提取的一项带有目的性的准备”，它体现了企业是债务人，企业需要履行对应的义务和责任；而社会是债权人，社会有权利要求企业履行对应的义务和责任，即要维护员工的安全和利益，也要注意环境的恢复与治理，这是一项负债性的准备，而非企业的净资产归股东所有的一项权益。
第二、符合负债的定义。1998年06月修订的《国际会计准则》第37号（准备、或有负债和或有资产）第10条定义：负债指因过去事项而发生的现时义务，该义务的结算预期会导致含经济利益的资源流出企业。此类安全费用确实是由于企业过去的经济活动可能会对社会造成一定的不良影响与危害，造成企业经济利益的损失，所以需要做支出准备；当它确实发生时会给企业造成损失，致使经济利益的流出，这项法定现时义务与负债的定义相契合。因此，将安全费用确定为负债有据可循。
（三）提高安全成本控制意识，严格执行内控制度
煤炭企业要全面提高全体员工的安全成本控制意识，严格执行企业内部的控制制度。一是企业要加大安全宣传培训费的支出，如聘请相关的安全专家在企业内部进行定期的安全培训，加强安全生产的宣传力度，使“人人心中有安全”的安全成本控制思想落实到全体员工身上；二是财务部门要定时定期向企业管理层、经营层提供煤炭安全成本数据资料，使企业管理层、经营层形成安全成本控制意识并加强，将企业安全成本控制与管理经营目标相结合；三是确保安全资金的严格提取、使用、控制及风险防范，落到实处。
严格执行内部控制制度不仅有利于煤炭企业财务状况经营成果的对外披露，对企业股东、债权人等报表使用者切实负责，同时可以有效推进企业自身的规范经营、有效运行、高速成长。一是煤炭企业要定时定期对财会人员进行专业技能的培训和提高，及时把握准则的变动革新情况，使其可以准确的理解和运用。如果煤炭企业财会人员未能及时了解到财政部发布的有关专项储备的新规定，将其计入“盈余公积”下处理，这样就会影响煤炭企业对安全费用的会计处理；二是要加强对煤炭职工道德方面的教育，使他们认识到准确规范地记录企业的财务信息是一件严肃的事，应该严格遵守会计职业道德规范，守住内心的防线，杜绝为了自身利益或企业不正当利益而违背会计准则的要求；三是公司的管理层、经营层也要提高个人素养，认识到内部控制的重要性，比如他们也要了解有关专项储备科目、安全生产费的会计制度与准则要求，这样才能发现是否有人有利用该科目调节利润，进行盈余管理的倾向，并及时加以规范改正。
参考文献：
[1]韩沚清，刘晓伟.价值链视角下煤炭企业成本控制与企业价值研究[J].煤炭经济研究，2015（06）.
[2]王福成.我国煤炭企业安全成本会计核算引发的思考[J].企业研究，2013（04）.
[3]孙亮.金融危机背景下的煤炭企业成本控制对策研究[J].财经界（学术版），2013（16）.
（作者单位：北京工商大学商学院）
关键词：煤炭企业；安全成本；管理對策
煤炭是我国的重要能源，在煤炭的开采过程中常常造成一些严重的矿难事故。如2008年7月14日，张家口李家洼煤矿发生特大炸药燃烧事故，造成35人死伤（亡34人，失踪1人），直接经济损失为1924.4万元；2010年3月1日，神华集团旗下骆驼山煤矿发生特别重大透水事故，44人被困井下，造成39人死伤（亡32人，伤7人），直接经济损失为4853万元；2013年3月29日，吉煤集团旗下通化矿业集团公司八宝煤业公司发生特大瓦斯爆炸事故，造成48人死伤（亡36人，伤12人），直接经济损失为4708.9万元；2016年3月23日，大同煤矿集团旗下同生安平煤业有限公司发生瓦斯爆炸重大事故，造成21死伤（亡20人，伤1人），直接经济损失为2804.4万元；仅2017年全国煤矿就发生219起安全事故，死亡375人。煤矿安全生产问题迫在眉睫。
造成上述特大重大矿难事故频发的原因很多，其中安全资金投入不足以及安全成本控制不力是造成煤矿安全事故多发、高发的重要原因之一。因此，探究煤炭企业的安全成本管理十分必要。
一、煤炭企业安全成本及其内容
一般定义，成本是企业为取得所需物质资源必须付出的经济价值。在煤炭企业，煤炭是企业开采的产品。理论上，凡矿井为开采煤炭所发生的合理的必要的支出，均构成煤炭的生产成本。煤炭企业具有其生产的特殊性，一般煤炭企业生产成本由煤炭资源成本、煤炭基本生产成本、煤炭安全成本、煤炭生态环境成本和煤炭可持续发展成本等构成。其中，煤炭安全成本又包括煤炭预防安全成本和煤炭损失安全成本，是指煤炭企业为了保证其安全生产所需支付的相关费用以及因安全问题造成的相关损失的总和。
煤炭企业为了预防安全事故的发生，保证煤矿安全所支付的费用称为预防安全成本，包括安全预防费用和安全设施费用。其中，安全宣传培训费、安全劳保管理费、安全检查费、安全奖励费等构成安全预防费用；安全设施购置费、安全仪表购置费、安全卫生措施费等构成安全设施费用。
煤矿因安全事故造成的影响生产和生命财产的损失称为损失安全成本，包括内部损失成本和外部损失成本。其中，设施装备损失费、停工损失费、材料损失费、恢复生产损失费、内部人员伤亡善后损失费等构成内部损失成本；各类安全事故赔偿费、保险费、罚款支出、诉讼费等构成外部损失成本。
安全成本是煤炭企业进行煤炭生产所支出的合理的必要的费用。会计理论上安全成本符合成本的内涵。在会计实务中，为了有利于安全生产专项基金的专款专用，明确煤炭企业在安全问题上的责任，一般将安全成本列入企业生产成本进行单独核算。
二、煤炭企业安全成本管理现状探究
（一）煤炭企业安全成本核算及控制现状探究
根据2012年2月14日由财政部、安全监督管理总局以财企[2012]16号印发的《企业安全生产费用提取和使用管理办法》，煤炭企业安全费用需要按照现行规定标准提取并在成本中列支，用来改善和提高煤炭企业的安全生产化条件。具体应用时，企业根据矿井开采的原煤产量按月进行提取，提取标准为：煤与瓦斯突出矿井、高瓦斯矿井煤30元/吨；其他矿井煤15元/吨；露天矿煤5元/吨。提取时：借记“生产成本-安全生产费”、贷记“专项储备-安全生产费-提取”账户。
“企业提取、政府监管、确保需要、规范使用”是煤炭企业安全费用的管理原则。为加强对安全费用的控制，煤矿必须编制年度安全费用提取和使用计划，并纳入财务预算管理，严格按有关规定和公司资本性投资计划管理办法执行。具体使用时，再借记“专项储备-安全生产费-使用”、贷记“应付账款/银行存款”等账户。年末，如果安全费用使用数大于提取数，对超额部分则补提并增加当期成本，保证当年提取数等于使用数，一般情况下不允许安全费用有结余。
（二）煤炭企业安全成本投入和矿难赔偿现状探究
因之前工作原因，笔者对河北省内的煤矿企业多有了解。河北省某集团大产量煤矿安全成本每年投入一亿多元，小产量煤矿每年投入也达几千万元。纵观总体来说，煤炭企业的安全成本虽占生产成本的20%以上，但笔者认为仍处于偏低水平。追溯原因，一是煤炭资源的生产大部分为地下开采，煤炭资源赋存地质条件（矿井瓦斯含量、水文状况等）有很大不同，煤炭安全成本投入差异巨大；二是随着我国社会经济的迅速发展，安全问题引起的社会影响逐步加大，人们对安全问题提出了越来越高的要求，倒逼安全成本上升；三是浅部煤炭资源的渐渐枯竭促使矿井开采的深度不断加大，地质条件更趋复杂，煤层开采难度、安全生产难度和安全管理难度进一步加大，促使所需安全资金投入逐步提高。
河北省煤矿企业对于一般工伤死亡情况，根据死亡人的年龄、工种等因素，实际赔偿金额已达60万～80万元/人，甚至更多。如邢台市内丘县远大煤矿“11·19”重大透水事故，由于回风巷积水沿切眼溃下，致使切眼下部14名躲炮工人淹没死亡，造成6000万元经济损失，实际个人工亡赔偿在70万～100万元之间；而国家颁布的法律法规规定：在从事煤炭生产行业过程中，如发生安全事故，工亡人员收到的经济赔偿不低于20万元/人，多按20万～30万元/人提取安全资金。因此，提取的安全资金远远不够实际伤亡赔偿。
三、煤炭企业安全成本管理存在的问题探究
（一）安全资金用于员工矿难事故赔偿不足
煤炭企业员工矿难事故赔偿隶属损失安全成本中外部损失成本的范畴。首先，就煤炭企业员工矿难事故赔偿的损失安全成本而言，煤炭企业存在矿难事故的外溢性，它存在于相对安全的外部性之中，指一旦发生矿难安全事故后，事故责任的承担者造成的损失归因于其它社会经济组织或个人共同承担，那么企业在安全资金的投入上便疏于对员工矿难事故的赔偿。这是造成损失安全成本比重较低的重要原因；其次，根据上文提及，在从事煤炭生产行业过程中，如发生安全事故，工亡人员收到的经济赔偿不低于20万元/人，由于安全和效益的正向比例关系在时间空间分布上是不平衡的，在发生安全和效益的矛盾时，煤炭企业管理层经常会选择“提高产量，减少投入”的方案，减少安全资金用于煤炭企业员工矿难事故的赔偿；最后，在目前的情况下，安全事故造成的资源损失还没有统一的衡量、计量标准，造成对工亡人员的经济赔偿处于普遍偏低的水平，由此也造成安全资金在矿难赔偿投入中的不足。 （二）安全成本中“专项储备”会计确认不合理
目前煤炭企业安全费用的提取与使用是依据财政部规定用于核算高危企业按比例提取的安全生产费及其类似费用的科目，即在企业所有者权益下设立“专项储备”科目开展会计核算。但不够完善的会计处理使该科目成为企业调节利润、粉饰业绩的重要手段。具体来说，经济景气时多存一些、经济不景气时多用一些已不足为奇，使用该科目以丰补歉一度成为煤炭行业企业的普遍行为。
（三）安全资金的使用不合理且控制不力
目前，煤炭企业虽有确保安全资金的严格提取、使用、控制及风险防范等原则，但其使用缺乏有效控制。比如目前很多企业，一般会采取预提方式进行安全资金的提取和使用。但提取之后安全资金的使用则缺乏计划性，同时存在费用控制不严格，用途不合理，效益无保证，监督不规范等现象。甚至有些产量小的煤矿将员工个人从事安全井下生产的劳保用品视作员工个人福利费，将现金发放给企业员工。这样，看似安全资金已经折现发放使用，每位员工都已收到，实际上只是有名无实。亟需在企业安全资金使用的合理性、控制的有效性等方面不断加强。
四、解决煤炭企业安全成本问题的优化对策
（一）加强煤炭损失安全成本投入，提高矿难事故赔偿
随着我国安全成本法律法规的不断加强，追究的企业责任不断扩大，安全成本支出不断增加是大势所趋。煤炭企业损失安全成本，特别是外部损失安全成本中的矿难事故赔偿笔者预期会进一步加大。在此之前，煤炭生产行业中工亡人员收到的经济赔偿不低于20万元/人，上文提及的河北省某集团煤矿企业对于一般工伤死亡，赔偿金额在60万～80万元/人，预计未来安全资金在矿难赔偿投入方面会更加充足。因此，加强煤炭企业安全资金投入势在必行。
（二）改进煤炭安全成本核算体系，规范会计处理
虽然我国财政部2009年6月发布的《企业会计准则解释第3号》将煤炭企业安全成本计入“专项储备”科目，并划分为所有者权益类，但本文认为将其处理为一项负债更合理稳妥。理由如下。
第一、这是一项负债性的准备。企业会计准则对此的定義是“煤炭等高危行业为了预防未来生产经营过程中可能发生安全事故而预先提取的一项带有目的性的准备”，它体现了企业是债务人，企业需要履行对应的义务和责任；而社会是债权人，社会有权利要求企业履行对应的义务和责任，即要维护员工的安全和利益，也要注意环境的恢复与治理，这是一项负债性的准备，而非企业的净资产归股东所有的一项权益。
第二、符合负债的定义。1998年06月修订的《国际会计准则》第37号（准备、或有负债和或有资产）第10条定义：负债指因过去事项而发生的现时义务，该义务的结算预期会导致含经济利益的资源流出企业。此类安全费用确实是由于企业过去的经济活动可能会对社会造成一定的不良影响与危害，造成企业经济利益的损失，所以需要做支出准备；当它确实发生时会给企业造成损失，致使经济利益的流出，这项法定现时义务与负债的定义相契合。因此，将安全费用确定为负债有据可循。
（三）提高安全成本控制意识，严格执行内控制度
煤炭企业要全面提高全体员工的安全成本控制意识，严格执行企业内部的控制制度。一是企业要加大安全宣传培训费的支出，如聘请相关的安全专家在企业内部进行定期的安全培训，加强安全生产的宣传力度，使“人人心中有安全”的安全成本控制思想落实到全体员工身上；二是财务部门要定时定期向企业管理层、经营层提供煤炭安全成本数据资料，使企业管理层、经营层形成安全成本控制意识并加强，将企业安全成本控制与管理经营目标相结合；三是确保安全资金的严格提取、使用、控制及风险防范，落到实处。
严格执行内部控制制度不仅有利于煤炭企业财务状况经营成果的对外披露，对企业股东、债权人等报表使用者切实负责，同时可以有效推进企业自身的规范经营、有效运行、高速成长。一是煤炭企业要定时定期对财会人员进行专业技能的培训和提高，及时把握准则的变动革新情况，使其可以准确的理解和运用。如果煤炭企业财会人员未能及时了解到财政部发布的有关专项储备的新规定，将其计入“盈余公积”下处理，这样就会影响煤炭企业对安全费用的会计处理；二是要加强对煤炭职工道德方面的教育，使他们认识到准确规范地记录企业的财务信息是一件严肃的事，应该严格遵守会计职业道德规范，守住内心的防线，杜绝为了自身利益或企业不正当利益而违背会计准则的要求；三是公司的管理层、经营层也要提高个人素养，认识到内部控制的重要性，比如他们也要了解有关专项储备科目、安全生产费的会计制度与准则要求，这样才能发现是否有人有利用该科目调节利润，进行盈余管理的倾向，并及时加以规范改正。
参考文献：
[1]韩沚清，刘晓伟.价值链视角下煤炭企业成本控制与企业价值研究[J].煤炭经济研究，2015（06）.
[2]王福成.我国煤炭企业安全成本会计核算引发的思考[J].企业研究，2013（04）.
[3]孙亮.金融危机背景下的煤炭企业成本控制对策研究[J].财经界（学术版），2013（16）.
（作者单位：北京工商大学商学院）