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摘要：近年来随着企业IT技术的运用，从物料需求计划，制造资源计划到企业资源规划等，被越来越多的企业所采用。随着新制造环境的产生，作业成本法作为新的成本核算方法应运而生。本文通过对作业成本法的分析介绍，反映出作业成本法相对于传统的成本法及其管理的优点和不足，并指出在现实中将作业成本法与传统成本核算方法相融合的可能性。
关键词：传统成本法 作业成本法 作业成本管理
生产制造部门作为企业的核心流程之一，它的成本核算则是影响到企业生产制造任务的完成水准的关键。由于传统成本法不适应新的制造环境，作业成本法和基于ABC的作业成本管理，在美、日和西欧等国家的企业，特别是人工成本较低和竞争较为激烈的高新技术企业，得以广泛的使用。
1 作业成本法概述
1.1 作业成本法的理论基础
作业成本法理论基础认为生产过程应该描述为：生产导致作业发生，产品耗用作业，作业耗用资源，从而导致成本发生。这与传统的制造成本法中产品耗用成本的理念是不同的。这样，作业成本法就以作业成本的核算追踪了产品形成和成本积累的过程，对成本形成的“前因后果”进行追本溯源：从“前因”上讲，由于成本由作业引起，对成本的分析应该是对价值链的分析，而价值链贯穿于企业经营的所有环节，所以成本分析首先从市场需求和产品设计环节开始；从“后果”上讲，要搞清作业的完成实际耗费了多少资源，这些资源是如何实现价值转移的，最终向客户（即市场）转移了多少价值、收取了多少价值，成本分析才算结束。
1.2 作业成本法
作业成本法是一种通过对所有作业活动进行追踪动态反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源的利用情况的成本计算和管理方法。它以作业为中心，根据作业对资源耗费的情况将资源的成本分配到作业中，然后根据产品和服务所耗用的作业量，最终将成本分配到产品与服务，是将企业一般管理费用按照更现实的基础进行分摊而非按照直接劳动工时或机械工时。达成该目标的工具是作业成本法（ABC）会计系统，首先基于实施的作业累加成本，然后按成本动因分摊成本到产品或其他要素，如客户、市场或項目。
2 作业成本法的计算
2.1 计算程序
作业成本法下，成本计算程序分为两大阶段六个步骤。第一阶段是将制造费用分配到同质的作业成本库(同一成本)，并计算每一个成本库的分配率；第二阶段是利用作业成本库分配率，把制造费用分摊给产品，计算产品成本。其实际操作步骤如下：
①定义、识别和选择主要作业。②归集资源费用到同质成本库。③选择成本动因，计算成本库分配率。④计算成本库分配率。⑤把作业库中的费用分配到产品上去。⑥计算产品成本。⑦把产品成本归集到作业成本法下使用的会计科目。
2.2 计算过程中的注意事项
①归集资源费用到同质成本库，建立作业同质成本库是在作业按产出方式分类的基础上，进一步按作业动因分类，将具有相同作业动因的作业，按一定要求合并在一起。要注意：纳入同一个同质成本库的作业必须同时具备以下两个条件：必须属于同业类作业、对于不同产品来说，有着大致相同的消耗比率。②在确定动因时要特别注意该动因的变动是不是引发相应成本变动最重要、最直接的驱动因素，要对所选择的动因进行一番测试，利用该动因和成本的历史数据，运用最小二乘法，建立线性关系方程，计算“可决定系数”或“相关系数”来进行测试，由于传统的作业计算系统往往不能全面提供测试所需资料，在实施作业成本法之初，进行该项工作具有一定的难度。因此，该项工作也可待作业成本法实施一段后再进行。
3 作业成本计算的优越性和局限性
3.1 作业成本法的优越性
①作业成本管理增加了归集制造费用的成本库，成本库是依照可识别的作业中心来设置的，所以可得到作业层次的成本数据。
②改变了管理者对制造费用的认识，即把制造费用总认为是不能直接向产品追溯的间接费用，而是通过作业来识别费用并追溯到某种产品。
③相应的制造费用的分配方法得以改进，改变了过去的单一标准分配，采用以成本动因为基础的多标准分配，使产品成本信息更准确。
3.2 作业成本法局限性
①作业的区分、成本动因的确认困难。由于企业的经营活动复杂，并且各项经营活动相互联系，一些作业界限模糊，因此，在作业的区分上较为困难。此外，作业成本动因的选择带有主观性，而且一些作业费用的成本动因很难划分，要找到一般管理费用的成本动因，或是一个合理的成本分配基础并不是轻而易举的，这些必将影响成本信息的确认。
②实施成本高。实施作业成本法需要较高素质的生产人员和管理人员，而且还需要运用计算机技术建立信息处理和管理制度。因此，需要加强对企业员工的培训以及技术设备的投资，实施的成本较高。
4 作业成本与传统成本并用
任何一种先进的方法都会有其相适用的环境和特定的条件，作业成本法也不例外。一方面，企业使用作业成本法必须要考虑其自身的技术条件和成本结构。另一方面，一些企业采用作业成本法的实施成本会大于其所增加的收益。因此，要想让作业成本法在实际应用中发挥出最大的功效，必须要针对企业的实际情况和企业所处的环境对作业成本法进行适当的改造，使其有利于实施：这就是保留传统成本法中的合理做法，将作业成本法与传统成本法的优势相融合。
4.1 局部或某个部门使用作业成本法
建立一个完整的成本计算系统是非常昂贵的，往往要花费大量的精力和财力。因此，企业不应轻率地放弃现有的成本计算系统，而建立全面的作业成本计算系统，特别是一些制造费用在产品成本中所占比重不大的中小企业更加需要注意。企业应根据自身的实际，在有必要的情况下，可以首先在局部或者某个生产部门实施，而其他部分还继续使用原有的成本计算方法，从而可以降低作业成本法，在不必要的部门应用，所带来的在实施和维护中的成本。
4.2 在账薄系统外使用作业成本法
作业成本法与传统成本法的结合也可表现为不改变原有的成本计算系统，在账薄系统外利用作业成本计算产品成本，以查明是否存在成本不实和扭曲现象，并利用成本计算的结果对现有成本进行分析，取得控制与决策的必要信息，在作业成本管理中的产品盈利分析就是这一点的应用。这样可能会有人问既然进行了作业成本计算，为什么还要在账薄系统外表示出来，而不直接在账薄中应用作业成本计算，通过相应的科目表示产品成本呢。在产品盈亏分析中可以知道其分析过程相当于应有作业成本法和历史资料重新计算一次产品成本，其工作量相当大，耗费的时间和精力也非常多，如果仅仅在账薄外反映就不需要对每一次的生产过程都进行作业成本计算，从而也就节省了相关的精力和财力。
总之，企业的最终目标是为了实现企业价值最大化，而不管采用哪种方法进行成本核算与管理，也都是为此目标的实现而服务。作业成本法自创立以来，备受理论界推崇，但是由于其核算程序繁琐复杂，以及由此需要企业增加额外支出，使得作业成本法在实际推广中存在很大的困难。因此，结合实际情况和环境将传统成本法与作业成本法相融合，一方面，可以有助于企业降低成本，提高经营管理水平，实现企业目标；另一方面，也为作业成本法的推广和应用开辟了广阔前景。
参考文献：
[1]李庆恒.作业成本法在我国应用的探讨，财会月刊，2001(16).
[2]胡洁.作业成本法与传统成本核算方法比较及评价探讨，现代商贸工业，2009（4）.
[3]黄生权，李素娟.作业成本法与传统成本法的比较，长沙大学学报，2009（3）.
关键词：传统成本法 作业成本法 作业成本管理
生产制造部门作为企业的核心流程之一，它的成本核算则是影响到企业生产制造任务的完成水准的关键。由于传统成本法不适应新的制造环境，作业成本法和基于ABC的作业成本管理，在美、日和西欧等国家的企业，特别是人工成本较低和竞争较为激烈的高新技术企业，得以广泛的使用。
1 作业成本法概述
1.1 作业成本法的理论基础
作业成本法理论基础认为生产过程应该描述为：生产导致作业发生，产品耗用作业，作业耗用资源，从而导致成本发生。这与传统的制造成本法中产品耗用成本的理念是不同的。这样，作业成本法就以作业成本的核算追踪了产品形成和成本积累的过程，对成本形成的“前因后果”进行追本溯源：从“前因”上讲，由于成本由作业引起，对成本的分析应该是对价值链的分析，而价值链贯穿于企业经营的所有环节，所以成本分析首先从市场需求和产品设计环节开始；从“后果”上讲，要搞清作业的完成实际耗费了多少资源，这些资源是如何实现价值转移的，最终向客户（即市场）转移了多少价值、收取了多少价值，成本分析才算结束。
1.2 作业成本法
作业成本法是一种通过对所有作业活动进行追踪动态反映，计量作业和成本对象的成本，评价作业业绩和资源的利用情况的成本计算和管理方法。它以作业为中心，根据作业对资源耗费的情况将资源的成本分配到作业中，然后根据产品和服务所耗用的作业量，最终将成本分配到产品与服务，是将企业一般管理费用按照更现实的基础进行分摊而非按照直接劳动工时或机械工时。达成该目标的工具是作业成本法（ABC）会计系统，首先基于实施的作业累加成本，然后按成本动因分摊成本到产品或其他要素，如客户、市场或項目。
2 作业成本法的计算
2.1 计算程序
作业成本法下，成本计算程序分为两大阶段六个步骤。第一阶段是将制造费用分配到同质的作业成本库(同一成本)，并计算每一个成本库的分配率；第二阶段是利用作业成本库分配率，把制造费用分摊给产品，计算产品成本。其实际操作步骤如下：
①定义、识别和选择主要作业。②归集资源费用到同质成本库。③选择成本动因，计算成本库分配率。④计算成本库分配率。⑤把作业库中的费用分配到产品上去。⑥计算产品成本。⑦把产品成本归集到作业成本法下使用的会计科目。
2.2 计算过程中的注意事项
①归集资源费用到同质成本库，建立作业同质成本库是在作业按产出方式分类的基础上，进一步按作业动因分类，将具有相同作业动因的作业，按一定要求合并在一起。要注意：纳入同一个同质成本库的作业必须同时具备以下两个条件：必须属于同业类作业、对于不同产品来说，有着大致相同的消耗比率。②在确定动因时要特别注意该动因的变动是不是引发相应成本变动最重要、最直接的驱动因素，要对所选择的动因进行一番测试，利用该动因和成本的历史数据，运用最小二乘法，建立线性关系方程，计算“可决定系数”或“相关系数”来进行测试，由于传统的作业计算系统往往不能全面提供测试所需资料，在实施作业成本法之初，进行该项工作具有一定的难度。因此，该项工作也可待作业成本法实施一段后再进行。
3 作业成本计算的优越性和局限性
3.1 作业成本法的优越性
①作业成本管理增加了归集制造费用的成本库，成本库是依照可识别的作业中心来设置的，所以可得到作业层次的成本数据。
②改变了管理者对制造费用的认识，即把制造费用总认为是不能直接向产品追溯的间接费用，而是通过作业来识别费用并追溯到某种产品。
③相应的制造费用的分配方法得以改进，改变了过去的单一标准分配，采用以成本动因为基础的多标准分配，使产品成本信息更准确。
3.2 作业成本法局限性
①作业的区分、成本动因的确认困难。由于企业的经营活动复杂，并且各项经营活动相互联系，一些作业界限模糊，因此，在作业的区分上较为困难。此外，作业成本动因的选择带有主观性，而且一些作业费用的成本动因很难划分，要找到一般管理费用的成本动因，或是一个合理的成本分配基础并不是轻而易举的，这些必将影响成本信息的确认。
②实施成本高。实施作业成本法需要较高素质的生产人员和管理人员，而且还需要运用计算机技术建立信息处理和管理制度。因此，需要加强对企业员工的培训以及技术设备的投资，实施的成本较高。
4 作业成本与传统成本并用
任何一种先进的方法都会有其相适用的环境和特定的条件，作业成本法也不例外。一方面，企业使用作业成本法必须要考虑其自身的技术条件和成本结构。另一方面，一些企业采用作业成本法的实施成本会大于其所增加的收益。因此，要想让作业成本法在实际应用中发挥出最大的功效，必须要针对企业的实际情况和企业所处的环境对作业成本法进行适当的改造，使其有利于实施：这就是保留传统成本法中的合理做法，将作业成本法与传统成本法的优势相融合。
4.1 局部或某个部门使用作业成本法
建立一个完整的成本计算系统是非常昂贵的，往往要花费大量的精力和财力。因此，企业不应轻率地放弃现有的成本计算系统，而建立全面的作业成本计算系统，特别是一些制造费用在产品成本中所占比重不大的中小企业更加需要注意。企业应根据自身的实际，在有必要的情况下，可以首先在局部或者某个生产部门实施，而其他部分还继续使用原有的成本计算方法，从而可以降低作业成本法，在不必要的部门应用，所带来的在实施和维护中的成本。
4.2 在账薄系统外使用作业成本法
作业成本法与传统成本法的结合也可表现为不改变原有的成本计算系统，在账薄系统外利用作业成本计算产品成本，以查明是否存在成本不实和扭曲现象，并利用成本计算的结果对现有成本进行分析，取得控制与决策的必要信息，在作业成本管理中的产品盈利分析就是这一点的应用。这样可能会有人问既然进行了作业成本计算，为什么还要在账薄系统外表示出来，而不直接在账薄中应用作业成本计算，通过相应的科目表示产品成本呢。在产品盈亏分析中可以知道其分析过程相当于应有作业成本法和历史资料重新计算一次产品成本，其工作量相当大，耗费的时间和精力也非常多，如果仅仅在账薄外反映就不需要对每一次的生产过程都进行作业成本计算，从而也就节省了相关的精力和财力。
总之，企业的最终目标是为了实现企业价值最大化，而不管采用哪种方法进行成本核算与管理，也都是为此目标的实现而服务。作业成本法自创立以来，备受理论界推崇，但是由于其核算程序繁琐复杂，以及由此需要企业增加额外支出，使得作业成本法在实际推广中存在很大的困难。因此，结合实际情况和环境将传统成本法与作业成本法相融合，一方面，可以有助于企业降低成本，提高经营管理水平，实现企业目标；另一方面，也为作业成本法的推广和应用开辟了广阔前景。
参考文献：
[1]李庆恒.作业成本法在我国应用的探讨，财会月刊，2001(16).
[2]胡洁.作业成本法与传统成本核算方法比较及评价探讨，现代商贸工业，2009（4）.
[3]黄生权，李素娟.作业成本法与传统成本法的比较，长沙大学学报，2009（3）.