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摘 要：买赠活动是目前商业企业主要促销方式，以往商业企业采取这种方式时，对赠品的税务处理方式一般都是正常抵扣购进时的进项税，同时视同销售按成本加利润计缴销项税，或按进价做售价计缴销项税，该文通过分析，提出在符合一定条件的情况下，赠品不但应正常抵扣进项税，而且不需计缴销项税。
关键词：赠品；无偿赠送；随货销售；销项税
中图分类号：F810.42 文献标识码：A文章编号：1008-4428（2010）12-53-02
一、目前买赠活动的方式及纳税规定
买赠活动是目前商家常采用的促销方式之一，在销售主货物的同时赠送从货物，一般形式为，顾客消费满××元，赠送××元的商品。
一般的账务处理方式是：赠品作为商品由商家采购入库，赠送后，作为材料领用出库，并作为费用进入促销费用应在科目，归结活动产生的费用总额，便于计算费用的投入和产出。
例如，某商场为扩大销售，对外宣传购买本商场的任意商品满1170元，赠送价值50元的赠品一个（价值50元的商品有三种，顾客可任选一种）。赠品的成本价40元，则相关的会计处理为：
赠品购入：
借：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（进项额）6.8
贷：现金46.8
赠品赠送后：(方法一)
借：经营费用 46.8
贷：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（销项税额）6.8
赠品赠送后：(方法二)
借：经营费用 48.5
贷：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（销项税额）8.5（按50元计算缴纳增值税）
在这样的情况下，赠品的纳税国家税法有相应的规定：第一，无偿赠送应按《增值税暂行条例实施细则》的规定：单位或个体工商户将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的行为，视同销售货物。第二，2007年颁布的新的《所得税实施细则》第二十五条明确：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。目前绝大部分地区的相关税务部门均按此规定执行。
所以，现在我们一般是赠品购进时抵扣进项税，领用视作销售，或按进价作销售价，此时没有增加税负，或按进价加利润作销售，增加税负。这两种方法要看各地税务机关的理解和认可而定。
二、关于买赠活动的思考
买赠其实是商业企业经常采用的一种促销行为：这种赠送是出于利润动机的正常交易，其实质属于捆绑销售或降价销售，它不属于无偿赠送，是顾客在消费满足一定条件时，也就是说顾客必须给商家带来预定的利润后才能享受得到从货物的权利。试想，如果商家在大门广场直接将赠品送给行人，则赠送的性质完全不同了。
法律意义上的无偿赠送是指出于感情或其他原因而作出的无私慷慨行为。赠送是赠送人向受赠人的财产转移，但不是出于利益动机的正常交易。《关于加强企业对外捐赠财务管理的通知》（财企[2003]95号）对无偿赠送的定义为，对外捐赠是指企业自愿无偿将其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人，用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。
“随货赠送”与“无偿赠送”相比，笔者认为存在以下两点本质上的区别：
第一，无偿赠送应按《增值税暂行条例实施细则》的规定：单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的行为，视同销售货物。而销售主货物、赠送从货物行为不属于无偿赠送，应属于附有条件、义务的有偿赠送，类似于成套、捆绑或降价销售，只不过是没有将主货物与赠品包装到一起，而是分开包装而以，有时还会允许消费者选择等值的不同赠品，因此应将此行为界定为销售时的实物折扣，不适用《增值税暂行条例实施细则》的上述规定，即不能作为视同销售处理，对赠品不能再次征收增值税，对赠送赠品的价值应作为销售成本的组成部分在所得税前扣除。
第二，对于无偿赠送财产的质量，根据《合同法》的规定，无偿赠送的财产有瑕疵的，赠送人不承担责任。受赠人对受赠商品的质量问题不能完全得到赔偿。而销售主货物时赠送的从货物即赠品如果出现质量问题，根据《合同法》、《消费者权益保护法》的规定，受损害方根据标的的性质以及损失的大小，可以合理选择要求对方承担修理、更换、重作、退货、减少价款或者报酬等违约责任，即“赠送人”应承担完全责任，消费者能够得到完全赔偿。
第三，根据08年国家税务总局下发的《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）中第三条规定：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。虽然这份文件只是针对企业所得税的规定，从这一条规定来看，已明确此时销售赠送不是捐赠，可以推断出买赠活动的赠品不应视同销售处理，不单独计算销售收入，即赠品不应计缴销项税。
从增值税的链条来说，企业正常销售有对应的进项税额和销项税额，如果赠品不计缴增值税，那么赠品只有进项税额而没有销项税额，表面上不符合增值税的链条逻辑关系，但我们从上面的分析中也不难看出，其实赠品销项税额隐含正常销售额的销项税额当中，只是没有剥离出来而已，这一点可以从国税函【2008】875号文中得到理解。因此对于赠品的进项税额应允许其申报抵扣，赠送赠品时也不应该单独再次计算销项税额。
如赠品不视同销售，而进项税又能正常抵扣，则商业企业可节约赠品部分的进项税额，减少税费负担。
在这样的情况下，商业企业购进赠品作为库存入账，赠送赠品时，赠品的价值随正品货物销售的成本一同结转，即销售的成本是由正品的成本和赠品的成本组成。
接上例：
赠品购入：
借：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（进项额）6.8
贷：现金46.8
正品销售：
借：现金 1170
贷：主营业务收入1000 （此时的销售额中已包含了赠品的销售）
应交税金——应交增值税（销项额）170
结转成本：
正品的成本：
借：主营业务成本 800（假设为800元）
贷：库存商品——正品800
同时结转赠品的成本：
借：主营业务成本—— 40
贷：库存商品——赠品 40
三、商业企业应改进的具体的措施
各地税务机关对赠品一般都作为无偿赠送的性质进行一系列的明确纳税规定，那么企业如果要做好赠品的税务处理，就应当避免税务理解上存在的分歧，就应该在赠品操作的开始就从促销形式上和账务处理上做好筹划。笔者认为，企业可以作一些如下筹划：
第一，改变目前“随货赠送”的说法，可以改叫“随货销售”或“捆绑销售”，从名称上与“赠送”相区别，以避免税务检查人员在概念上混淆。
第二，销售形式上尽量符合税法规定的一定形式的要件：
⑴ 商业企业与商品供应单位建立销售协议或单位内部建立活动的策划方案，作为开展活动的依据，活动方案中必须明确活动的起止时间、赠送从货物的条件（活动力度）等；
⑵ 销售正品货物时，在发票上注明主货物的同时注明从货物的名称，赠品价值可以作为“折扣”在发票上体现；
⑶ 在结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物的价值，并且在数量上与活动方案保持一致。
这样，我们才能做到既让购进赠品的进项税能够抵扣，赠送赠品时又合理合法的不需计缴销项税，从而使企业达到减轻增值税税负的目的。
参考文献：
[1] 刘莉.买一增一如何做账[N].中国税务报，2004-9-14.
作者简介：
吴祥峰，江苏南通人，南通金鹰国际购物中心有限公司，财务总监。
关键词：赠品；无偿赠送；随货销售；销项税
中图分类号：F810.42 文献标识码：A文章编号：1008-4428（2010）12-53-02
一、目前买赠活动的方式及纳税规定
买赠活动是目前商家常采用的促销方式之一，在销售主货物的同时赠送从货物，一般形式为，顾客消费满××元，赠送××元的商品。
一般的账务处理方式是：赠品作为商品由商家采购入库，赠送后，作为材料领用出库，并作为费用进入促销费用应在科目，归结活动产生的费用总额，便于计算费用的投入和产出。
例如，某商场为扩大销售，对外宣传购买本商场的任意商品满1170元，赠送价值50元的赠品一个（价值50元的商品有三种，顾客可任选一种）。赠品的成本价40元，则相关的会计处理为：
赠品购入：
借：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（进项额）6.8
贷：现金46.8
赠品赠送后：(方法一)
借：经营费用 46.8
贷：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（销项税额）6.8
赠品赠送后：(方法二)
借：经营费用 48.5
贷：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（销项税额）8.5（按50元计算缴纳增值税）
在这样的情况下，赠品的纳税国家税法有相应的规定：第一，无偿赠送应按《增值税暂行条例实施细则》的规定：单位或个体工商户将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的行为，视同销售货物。第二，2007年颁布的新的《所得税实施细则》第二十五条明确：企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。目前绝大部分地区的相关税务部门均按此规定执行。
所以，现在我们一般是赠品购进时抵扣进项税，领用视作销售，或按进价作销售价，此时没有增加税负，或按进价加利润作销售，增加税负。这两种方法要看各地税务机关的理解和认可而定。
二、关于买赠活动的思考
买赠其实是商业企业经常采用的一种促销行为：这种赠送是出于利润动机的正常交易，其实质属于捆绑销售或降价销售，它不属于无偿赠送，是顾客在消费满足一定条件时，也就是说顾客必须给商家带来预定的利润后才能享受得到从货物的权利。试想，如果商家在大门广场直接将赠品送给行人，则赠送的性质完全不同了。
法律意义上的无偿赠送是指出于感情或其他原因而作出的无私慷慨行为。赠送是赠送人向受赠人的财产转移，但不是出于利益动机的正常交易。《关于加强企业对外捐赠财务管理的通知》（财企[2003]95号）对无偿赠送的定义为，对外捐赠是指企业自愿无偿将其有权处分的合法财产赠送给合法的受赠人，用于与生产经营活动没有直接关系的公益事业的行为。
“随货赠送”与“无偿赠送”相比，笔者认为存在以下两点本质上的区别：
第一，无偿赠送应按《增值税暂行条例实施细则》的规定：单位或个体经营者将自产、委托加工或购买的货物无偿赠送他人的行为，视同销售货物。而销售主货物、赠送从货物行为不属于无偿赠送，应属于附有条件、义务的有偿赠送，类似于成套、捆绑或降价销售，只不过是没有将主货物与赠品包装到一起，而是分开包装而以，有时还会允许消费者选择等值的不同赠品，因此应将此行为界定为销售时的实物折扣，不适用《增值税暂行条例实施细则》的上述规定，即不能作为视同销售处理，对赠品不能再次征收增值税，对赠送赠品的价值应作为销售成本的组成部分在所得税前扣除。
第二，对于无偿赠送财产的质量，根据《合同法》的规定，无偿赠送的财产有瑕疵的，赠送人不承担责任。受赠人对受赠商品的质量问题不能完全得到赔偿。而销售主货物时赠送的从货物即赠品如果出现质量问题，根据《合同法》、《消费者权益保护法》的规定，受损害方根据标的的性质以及损失的大小，可以合理选择要求对方承担修理、更换、重作、退货、减少价款或者报酬等违约责任，即“赠送人”应承担完全责任，消费者能够得到完全赔偿。
第三，根据08年国家税务总局下发的《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）中第三条规定：企业以买一赠一等方式组合销售本企业商品的，不属于捐赠，应将总的销售金额按各项商品的公允价值的比例来分摊确认各项的销售收入。虽然这份文件只是针对企业所得税的规定，从这一条规定来看，已明确此时销售赠送不是捐赠，可以推断出买赠活动的赠品不应视同销售处理，不单独计算销售收入，即赠品不应计缴销项税。
从增值税的链条来说，企业正常销售有对应的进项税额和销项税额，如果赠品不计缴增值税，那么赠品只有进项税额而没有销项税额，表面上不符合增值税的链条逻辑关系，但我们从上面的分析中也不难看出，其实赠品销项税额隐含正常销售额的销项税额当中，只是没有剥离出来而已，这一点可以从国税函【2008】875号文中得到理解。因此对于赠品的进项税额应允许其申报抵扣，赠送赠品时也不应该单独再次计算销项税额。
如赠品不视同销售，而进项税又能正常抵扣，则商业企业可节约赠品部分的进项税额，减少税费负担。
在这样的情况下，商业企业购进赠品作为库存入账，赠送赠品时，赠品的价值随正品货物销售的成本一同结转，即销售的成本是由正品的成本和赠品的成本组成。
接上例：
赠品购入：
借：库存商品——赠品40
应交税金——应交增值税（进项额）6.8
贷：现金46.8
正品销售：
借：现金 1170
贷：主营业务收入1000 （此时的销售额中已包含了赠品的销售）
应交税金——应交增值税（销项额）170
结转成本：
正品的成本：
借：主营业务成本 800（假设为800元）
贷：库存商品——正品800
同时结转赠品的成本：
借：主营业务成本—— 40
贷：库存商品——赠品 40
三、商业企业应改进的具体的措施
各地税务机关对赠品一般都作为无偿赠送的性质进行一系列的明确纳税规定，那么企业如果要做好赠品的税务处理，就应当避免税务理解上存在的分歧，就应该在赠品操作的开始就从促销形式上和账务处理上做好筹划。笔者认为，企业可以作一些如下筹划：
第一，改变目前“随货赠送”的说法，可以改叫“随货销售”或“捆绑销售”，从名称上与“赠送”相区别，以避免税务检查人员在概念上混淆。
第二，销售形式上尽量符合税法规定的一定形式的要件：
⑴ 商业企业与商品供应单位建立销售协议或单位内部建立活动的策划方案，作为开展活动的依据，活动方案中必须明确活动的起止时间、赠送从货物的条件（活动力度）等；
⑵ 销售正品货物时，在发票上注明主货物的同时注明从货物的名称，赠品价值可以作为“折扣”在发票上体现；
⑶ 在结转销售成本时，必须同步结转主货物与从货物的价值，并且在数量上与活动方案保持一致。
这样，我们才能做到既让购进赠品的进项税能够抵扣，赠送赠品时又合理合法的不需计缴销项税，从而使企业达到减轻增值税税负的目的。
参考文献：
[1] 刘莉.买一增一如何做账[N].中国税务报，2004-9-14.
作者简介：
吴祥峰，江苏南通人，南通金鹰国际购物中心有限公司，财务总监。