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【摘要】我国国库会计作为反映和监督政府财政资金运动情况的一种会计活动，是国家预算会计体系的重要组成部分。本文通过分析国库会计与其他预算会计的联系和区别，探讨了我国国库会计的独特地位，在分析政府会计改革的基础上对国库会计进行了定位，并就国库会计改革与发展提出相应建议。
【关键词】国库会计 预算会计 政府会计改革
一、国库会计与预算会计的联系与区别
国库会计作为反映和监督政府财政资金运动情况的一种活动，与财政总预算会计、税收会计、预算单位会计相互联系，密切配合，各自通过专业会计活动服务于各级政府预算执行，是国家预算会计体系的重要组成部分。
（一）国库会计与其他预算会计共同为国家预算执行和管理服务
1.国库会计与其他预算会计共同参与预算执行。在国家预算执行过程中，国库会计和其他预算会计一道，共同为圆满完成国家预算收支任务服务。总预算会计负责核算和监督本级财政预算资金的集中和分配，处于综合的地位；税收会计负责核算和监督预算收入中各项税收（不包括由海关征管的关税）的征管和缴库过程的资金运动；预算单位会计负责反映和监督行政、事业单位预算执行过程及其结果；国库会计核算和监督国家预算收入的收缴和预算支出的划拨情况，是连接税收会计、财政总预算会计、预算单位会计的纽带。国库会计与其他预算会计互相配合、密切协作，构成了预算会计有机整体，保证国家预算的圆满实现。
2.国库会计与其他预算会计共同反映财政资金运动过程。财政资金的运动，从纳税开始，到付款结束，其间经历复杂的过程：税金形成→税金征收→税金缴库→缴库后的收纳、入库→形成财政资金→预算拨款。相对应的预算会计核算过程是：税收会计-国库会计-财政总预算会计-国库会计-预算单位会计。国库会计与其他预算会计核算的是不同阶段的财政资金运动，相互补充和衔接，构成了追踪财政资金运动的完整会计链条（图1）。
3.国库会计与其他预算会计在业务核算上相互衔接。国库会计的业务核算与财政总预算会计、税收会计以及预算单位会计有着内在的逻辑关系（图1）。国库会计一方面在会计凭证、科目设置、核算内容分类、报表编制等业务上，满足总预算会计、税收会计的需要，共同促进政府预算收支顺利执行；另一方面，通过统一制式凭证和预算收支账务信息核对，与其他预算会计相互牵制、相互监督，保证预算收支信息真实、准确。如国库会计业务处理完毕形成的凭证回执以及预算收入日报，是财政总预算会计登记收入支出分类账的唯一合法凭证；国库会计税款入库回执信息及预算收入日报表，是税收会计核算和检查税收任务完成情况的主要依据；国库会计与其他预算会计共同执行政府财政收支分类科目设置要求，同步反映和监督政府预算的执行情况。
（二）国库会计与其他预算会计具有各自独立的特征
1.会计目标不同。财政总预算会计属于“支出管理型”会计，虽然也核算预算资金收入情况，但更侧重于核算和监督支出过程和支出结果，其目标是正确反映预算执行过程中政府预算资金的集中、分配及其结果，提高资金的使用效益。税收会计属于“收入型”会计，侧重核算和监督税收收入过程和税收收入成果，其目标是正确核算和及时全面反映税收收入情况，保证税款及时足额入库。国库会计属于“收支管理型”会计，其目标是严格依据国家有关法律，如实反映和监督国家预算收入形成和支出过程，促进预算执行和财政透明。
2.會计核算范围不同。总预算会计的核算范围包括全部财政收入、支出，以及在资金运中所形成的资产、负债和净资产。税收会计的核算范围从税收收入形成到缴入国库这一阶段的税收资金运动，仅限于税收收入。国库会计核算纳入国库单一账户的财政资金运动，具体包括税收收入、部分纳入预算管理的政府性基金和非税收入、部分预算支出和预算资金的调拨等。目前部分预算收入未纳入国库会计核算范围，由财政部门通过在商业银行开设的财政专户进行收支管理，纳入总预算会计核算。
3.会计监督重点不同。从内容看，总预算会计侧重于监督总预算、部门预算和单位预算的执行情况；税收会计侧重于监督税款是否及时足额入库，退库手续是否合法合规；国库会计侧重于监督收缴资金是否应收尽收，收入划分留解是否正确无误，退付及库款支拨是否及时有据等。从资金运动阶段看，总预算会计监督是在财政资金分配阶段实施的；税收会计监督是在税收资金的实现、征收、入库以及退库阶段实施的；国库会计监督是在纳入国库单一账户管理的财政资金的入库出库环节实施的，即国库会计不参加税政管理、在纳税人缴税完毕税收资金进入国库和国库经收处后，开始执行对预算收入收缴的监督，不参加预算支出计划的制定和分配、在财政签发支付指令后开始实施对预算支出执行的监督。
二、国库会计的特殊地位使其具有显著特点
在资金运动上，国库资金既是连接税收资金和财政资金运动的纽带，又构成中央银行货币资金的来源；在会计属性上，国库会计属于预算会计范畴，在业务核算上，必须满足国家预算执行的工作要求，同时又运用银行会计的核算方法，是中央银行会计的组成部分。国库会计的特殊地位，使其具有自身的显著特点。
（一）国库会计实现了会计核算与资金运动的有机统一
与其他预算会计仅进行会计核算，不具体办理财政资金的收支不同，国库会计处于预算收支业务的第一线，其会计核算与财政资金运动是同步进行的。国库每一项业务的发生、处理过程及结果，均伴随着相应的财政资金流入或流出，纳入国库会计核算并生成会计信息，国库收支业务办理过程就是国库会计的核算过程，也是国库资金的运动过程。例如，国库办理税收收入入库业务过程中，在对相应的收入级次及归属进行明确和划分并在系统中进行业务操作的同时，税收资金通过支付系统进入国库单一账户形成财政资金，税收收入信息根据科目分类相应登记各级次预算收入登记簿形成预算收入记录，国库会计核算与财政资金运动通过国库执行预算收支业务有机结合。 （二）国库会计核算组织具有复杂性、协同性和多级性
一方面，国库会计依托人民银行垂直管理的体制，明确了各级国库机构地位及性质，其中人民银行总行负责经理中央国库，核算中央财政的预算收支业务，人民银行分支机构既负责经理地方国库，也是中央国库的派出机构，除核算其本级的预算收支业务外，还要核算上级的预算收入业务，有效满足分税制改革的需要。另一方面，国库会计通过设置核算主体和国库主体适应人民银行会计和国家预算管理要求，按照核算主体进行会计账务组织和资金清算，并定期形成会计报表反映进出中央银行的财政资金信息；按照国库主体进行预算收支核算，进行预算收入分成及财政体制上解，定期形成预算收支报表，反映预算收支的执行情况。国库会计核算组织与财政机构和财政体制的多元化组合，能够很好地适应财税体制改革变化，有效满足各级预算管理的要求，国库会计核算组织是复杂的、协同的、多级的。
（三）国库会计信息反映具有综合性和多功能性
国库作为办理国家预算资金收付的机关，各级财政资金的变化都反映到其在国库开立的账户上，国库会计通过反映国家预算收支执行情况，为合理调度预算资金提供会计信息，促进国家预算顺利执行；通过反映国库资金流量、存量变化，总结国库资金运行规律，预测国库资金变动趋势，为科学合理地管理国库资金、适时调整货币政策提供参考；通过国库会计数据分析，能够反映行业、产业及区域经济发展情况，深入了解财政资金运行规律及其对经济、金融运行的影响，能够为中央银行、各级政府及相关部门制定有关政策提供参考，国库会计信息具有综合性和多功能性。
（四）国库会计的监督职能具有超然性
国库资金的安全高效运转离不开有效的国库会计监督。国库会计的监督职能除具有传统会计监督职能的内生性外，还具有超然地位。一方面，人民银行系统垂直管理体制，保证了国库会计监督的相对独立，更好的克服了地方政府和各部门对國库工作的干预，依法依规履行监督职责，实现中央与地方预算收支利益的合理分布；另一方面，人民银行的非营利性保证了国库会计监督能够保持较强的原则性，国库会计可以充分发挥对政府预算执行的监督作用，促进预算资金使用合理、合法、合规，既能帮助财政、征收机关进一步约束、规范自身预算收支行为，也有利于正确划分各级政府的财政收入，确保国库资金安全，降低监督成本。
三、国库会计在政府会计改革中的定位与发展
（一）我国政府会计改革方向
参考相关文献和各国政府会计实践，一般而言政府会计是“一个旨在满足使用者对公共部门财务与预算信息需要的信息系统”，目标是解除各级政府公共受托责任。有效的政府会计应该能够有效界定政府的公共受托治理责任、正确诱导政府的公共选择；它是政府高效治理、廉政透明和实现相应的政治效应和经济效益的基石。在我国，“预算会计”是最贴近“政府会计”的术语，与国外政府会计相比，我国预算会计存在着显著的体系性弊端：“从横向上资金流经的过程来看，财政总预算会计、主管单位会计、二级或基层预算会计之间是相互割裂的”，部分学者将之称为“预算会计的两张皮”；从纵向上预算会计的核算范围来看，现行预算会计核算对象“相对狭窄，一些资产、负债等未能纳入其核算范围，这不但无法满足公共部门财务管理和成本核算的需要，而且还可能导致预算执行结果上的虚假平衡，这也属于隐藏信息的道德风险类型。”也就是说，我国预算会计既未全面记录与提供各级政府有关预算执行全范围、全流程信息，也无法完整反映各级政府财政状况的信息。因此，我国未来的政府会计改革既要以提供完整的财务信息为目标，又不能削弱会计系统的预算管理功能为代价，许多学者提出政府会计系统必须进行功能划分，适度分离政府财务会计和政府预算会计。政府财务会计“关注的是政府整体的财务状况与运营成果等方面”，“强调政府管理者在使用公共资源上的绩效性行为受托责任”；“政府预算会计的目的应旨在反映和控制政府预算的执行过程，关注的主要是政府预算程序中的预算执行阶段”。
（二）国库会计在政府会计体系中的定位
国库会计改革与发展并不是孤立进行的，而是作为更为广泛的公共财政管理与预算执行的一部分，与政府会计及其改革紧密相连，探讨国库会计发展必须明确其在政府会计改革中的定位。{1}国库会计属于政府预算会计范畴。这是由国库的职能决定的，“国库是国家金库的简称，是专门负责办理国家预算资金收纳和支出的机关。国家的全部预算收入都要纳入国库，一切预算支出都由国库进行拨付。国库作为专门机构办理预算资金的收支”，属于政府预算执行部门。国库会计是对各级预算收支业务及资金运动情况进行记录和监督，属于政府预算会计范畴。{2}政府预算会计应以国库会计为核心，通过“国库一本账”完整反映预算执行各阶段的信息。国库会计位于预算会计体系“结合点”的特殊地位，决定了国库会计具有弥合预算会计体系分裂现状的天然优势，通过建立国库单一账户、深化国库集中收付制度改革、完善国库会计核算方法体系，建立一套适用于所有预算单位统一的预算会计标准与账户体系，整合所有预算单位，涵盖预算资金流转全过程，通过“国库一本账”最终实现一级政府（一级财政）、一套预算会计账户、一本预算会计账簿的目标，并将国库会计对象涵盖预算资金流转全过程。{3}政府预算会计通过国库会计应实现会计系统与预算系统的有效衔接：预算编制与事前报告过程，国库会计为预算编制提供前瞻性预算信息；预算执行与会计控制过程，国库会计合规控制及准确反映，提供预算与实际执行结果比对信息；事后预算报告与评价过程，国库会计通过提供预算会计报告，以便信息使用者对预算执行情况做出评价。
（三）我国国库会计的发展
1.建立国库单一账户制度，扩大国库会计核算范围。国库单一账户是实现政府财政资金“一本账”的核心和基础，也是国际通行做法。从西方发达国家国库集中收付改革情况看，尽管具体做法有所不同，但政府财政资金的集中化管理是大势所趋，大多数国家都建立了国库单一账户，将政府收入全部缴入国库单一账户管理，所有预算支出只在实际支付时才从国库单一账户拨付，均能体现国库资金的集中、安全、高效、效益、协调、透明等管理原则。为了进一步提高我国公共财政资金运行效率，应建立真正的国库单一账户制度，将政府预算收支全部纳入“国库单一账户”核算和管理，实现政府财政资金“一本账”，促进财政资金统筹使用。 2.改造国库集中支付流程，充分发挥国库会计纠错机能。“预算”的本意就是民主政体用以控制公共开支的一种法律机制，预算执行控制的主要目的是确保支出控制。我国国库集中收付制度改革方向是正确的，但是改革初期囿于当时客观条件，我国采取了“国库单一账户体系”的过渡做法，在集中支付流程设计上采用国库间接支付模式，即“商业银行先支付，人民银行后清算”，并允许财政资金存放在国库之外的财政专户上。随着国库集中支付改革的不断推进，国库单一账户体系设置、资金支付清算操作模式与预算执行监督等方面存在的一些问题也日益显现出来。应进一步改造国库资金支付流程，将集中支付业务收回人民银行直接办理，提升财政资金运行透明度。
3.改进国库会计核算方法，建立国库会计报告体系。一方面，尝试将预算数（包括在原有预算基础上的追加预算）纳入国库会计核算范围，同时记录各个预算单位、预算科目的预算数（预算授权金额）和实际发生数，及时反映实际数与预算数的偏离情况，为政府及相关部门提供预算执行情况信息，加强预算执行合规性控制，并可在需要时采取适当调节措施。另一方面，积极拓展国库会计报告内容。任何一个国库会计报告主体层面的国库会计报告包括以下内容：{1}主要报表，包括预算执行报表（相当于目前国库会计提供各类的预算收支存报表）、预算执行分析报表（并表反映预算数、调整数、实际执行数，以强化预算约束的刚性）、国库现金流量表（反映各报告主体的现金流动情况，为实行国库现金管理提供决策参考）；{2}國库会计报告附注，主要用来对国库会计报表做补充说明，可以包括：国库单一账户管理情况、国库会计政策情况、国库现金管理情况的说明等内容。
4.依法加强国库监管，发挥国库会计控制作用。一方面要解决国库会计监督的职能定位问题，国库会计在给财政提供资金收支服务外，还具有对财政税务等部门的监督职责，这在《国家金库条例》中已经有明确规定，但是法律层次不高，不利于监督作用的有效发挥。应该在修订《预算法》时，将国库的事中监督的法律地位予以明确，从而进一步强化监督的职责。另一方面通过专业化的监管手段，积极推进国库监管法制化进程。推进国库监管电子化进程，不断提高国库监管效率；建立国库监管合作机制，探索建立联合执法检查的平台；强化执法检查能力建设，提升国库会计人员监督水平。
参考文献
[1]中国人民银行国库局，西南财经大学.国库改革与发展[M].北京：中国金融出版社，2007.
[2]赵西卜.政府会计建设研究[M].中国人民大学出版社，2012.7.
[3]王雍君.政府预算会计问题研究[M].经济科学出版社，2004.
[4]王雍君.以国库会计为中心构造政府会计[J].中央财经大学学报，2003.5.
[5]路军伟.双轨制政府会计模式研究[M].厦门大学出版社，2010.11.
[6]张琦.政府会计改革：系统重构与路径设计[J].东北财经大学出版社，2011.10.
作者简介：邵茜（1981-），女，山东枣庄人，会计师，供职于中国人民银行济南分行营业管理部。
【关键词】国库会计 预算会计 政府会计改革
一、国库会计与预算会计的联系与区别
国库会计作为反映和监督政府财政资金运动情况的一种活动，与财政总预算会计、税收会计、预算单位会计相互联系，密切配合，各自通过专业会计活动服务于各级政府预算执行，是国家预算会计体系的重要组成部分。
（一）国库会计与其他预算会计共同为国家预算执行和管理服务
1.国库会计与其他预算会计共同参与预算执行。在国家预算执行过程中，国库会计和其他预算会计一道，共同为圆满完成国家预算收支任务服务。总预算会计负责核算和监督本级财政预算资金的集中和分配，处于综合的地位；税收会计负责核算和监督预算收入中各项税收（不包括由海关征管的关税）的征管和缴库过程的资金运动；预算单位会计负责反映和监督行政、事业单位预算执行过程及其结果；国库会计核算和监督国家预算收入的收缴和预算支出的划拨情况，是连接税收会计、财政总预算会计、预算单位会计的纽带。国库会计与其他预算会计互相配合、密切协作，构成了预算会计有机整体，保证国家预算的圆满实现。
2.国库会计与其他预算会计共同反映财政资金运动过程。财政资金的运动，从纳税开始，到付款结束，其间经历复杂的过程：税金形成→税金征收→税金缴库→缴库后的收纳、入库→形成财政资金→预算拨款。相对应的预算会计核算过程是：税收会计-国库会计-财政总预算会计-国库会计-预算单位会计。国库会计与其他预算会计核算的是不同阶段的财政资金运动，相互补充和衔接，构成了追踪财政资金运动的完整会计链条（图1）。
3.国库会计与其他预算会计在业务核算上相互衔接。国库会计的业务核算与财政总预算会计、税收会计以及预算单位会计有着内在的逻辑关系（图1）。国库会计一方面在会计凭证、科目设置、核算内容分类、报表编制等业务上，满足总预算会计、税收会计的需要，共同促进政府预算收支顺利执行；另一方面，通过统一制式凭证和预算收支账务信息核对，与其他预算会计相互牵制、相互监督，保证预算收支信息真实、准确。如国库会计业务处理完毕形成的凭证回执以及预算收入日报，是财政总预算会计登记收入支出分类账的唯一合法凭证；国库会计税款入库回执信息及预算收入日报表，是税收会计核算和检查税收任务完成情况的主要依据；国库会计与其他预算会计共同执行政府财政收支分类科目设置要求，同步反映和监督政府预算的执行情况。
（二）国库会计与其他预算会计具有各自独立的特征
1.会计目标不同。财政总预算会计属于“支出管理型”会计，虽然也核算预算资金收入情况，但更侧重于核算和监督支出过程和支出结果，其目标是正确反映预算执行过程中政府预算资金的集中、分配及其结果，提高资金的使用效益。税收会计属于“收入型”会计，侧重核算和监督税收收入过程和税收收入成果，其目标是正确核算和及时全面反映税收收入情况，保证税款及时足额入库。国库会计属于“收支管理型”会计，其目标是严格依据国家有关法律，如实反映和监督国家预算收入形成和支出过程，促进预算执行和财政透明。
2.會计核算范围不同。总预算会计的核算范围包括全部财政收入、支出，以及在资金运中所形成的资产、负债和净资产。税收会计的核算范围从税收收入形成到缴入国库这一阶段的税收资金运动，仅限于税收收入。国库会计核算纳入国库单一账户的财政资金运动，具体包括税收收入、部分纳入预算管理的政府性基金和非税收入、部分预算支出和预算资金的调拨等。目前部分预算收入未纳入国库会计核算范围，由财政部门通过在商业银行开设的财政专户进行收支管理，纳入总预算会计核算。
3.会计监督重点不同。从内容看，总预算会计侧重于监督总预算、部门预算和单位预算的执行情况；税收会计侧重于监督税款是否及时足额入库，退库手续是否合法合规；国库会计侧重于监督收缴资金是否应收尽收，收入划分留解是否正确无误，退付及库款支拨是否及时有据等。从资金运动阶段看，总预算会计监督是在财政资金分配阶段实施的；税收会计监督是在税收资金的实现、征收、入库以及退库阶段实施的；国库会计监督是在纳入国库单一账户管理的财政资金的入库出库环节实施的，即国库会计不参加税政管理、在纳税人缴税完毕税收资金进入国库和国库经收处后，开始执行对预算收入收缴的监督，不参加预算支出计划的制定和分配、在财政签发支付指令后开始实施对预算支出执行的监督。
二、国库会计的特殊地位使其具有显著特点
在资金运动上，国库资金既是连接税收资金和财政资金运动的纽带，又构成中央银行货币资金的来源；在会计属性上，国库会计属于预算会计范畴，在业务核算上，必须满足国家预算执行的工作要求，同时又运用银行会计的核算方法，是中央银行会计的组成部分。国库会计的特殊地位，使其具有自身的显著特点。
（一）国库会计实现了会计核算与资金运动的有机统一
与其他预算会计仅进行会计核算，不具体办理财政资金的收支不同，国库会计处于预算收支业务的第一线，其会计核算与财政资金运动是同步进行的。国库每一项业务的发生、处理过程及结果，均伴随着相应的财政资金流入或流出，纳入国库会计核算并生成会计信息，国库收支业务办理过程就是国库会计的核算过程，也是国库资金的运动过程。例如，国库办理税收收入入库业务过程中，在对相应的收入级次及归属进行明确和划分并在系统中进行业务操作的同时，税收资金通过支付系统进入国库单一账户形成财政资金，税收收入信息根据科目分类相应登记各级次预算收入登记簿形成预算收入记录，国库会计核算与财政资金运动通过国库执行预算收支业务有机结合。 （二）国库会计核算组织具有复杂性、协同性和多级性
一方面，国库会计依托人民银行垂直管理的体制，明确了各级国库机构地位及性质，其中人民银行总行负责经理中央国库，核算中央财政的预算收支业务，人民银行分支机构既负责经理地方国库，也是中央国库的派出机构，除核算其本级的预算收支业务外，还要核算上级的预算收入业务，有效满足分税制改革的需要。另一方面，国库会计通过设置核算主体和国库主体适应人民银行会计和国家预算管理要求，按照核算主体进行会计账务组织和资金清算，并定期形成会计报表反映进出中央银行的财政资金信息；按照国库主体进行预算收支核算，进行预算收入分成及财政体制上解，定期形成预算收支报表，反映预算收支的执行情况。国库会计核算组织与财政机构和财政体制的多元化组合，能够很好地适应财税体制改革变化，有效满足各级预算管理的要求，国库会计核算组织是复杂的、协同的、多级的。
（三）国库会计信息反映具有综合性和多功能性
国库作为办理国家预算资金收付的机关，各级财政资金的变化都反映到其在国库开立的账户上，国库会计通过反映国家预算收支执行情况，为合理调度预算资金提供会计信息，促进国家预算顺利执行；通过反映国库资金流量、存量变化，总结国库资金运行规律，预测国库资金变动趋势，为科学合理地管理国库资金、适时调整货币政策提供参考；通过国库会计数据分析，能够反映行业、产业及区域经济发展情况，深入了解财政资金运行规律及其对经济、金融运行的影响，能够为中央银行、各级政府及相关部门制定有关政策提供参考，国库会计信息具有综合性和多功能性。
（四）国库会计的监督职能具有超然性
国库资金的安全高效运转离不开有效的国库会计监督。国库会计的监督职能除具有传统会计监督职能的内生性外，还具有超然地位。一方面，人民银行系统垂直管理体制，保证了国库会计监督的相对独立，更好的克服了地方政府和各部门对國库工作的干预，依法依规履行监督职责，实现中央与地方预算收支利益的合理分布；另一方面，人民银行的非营利性保证了国库会计监督能够保持较强的原则性，国库会计可以充分发挥对政府预算执行的监督作用，促进预算资金使用合理、合法、合规，既能帮助财政、征收机关进一步约束、规范自身预算收支行为，也有利于正确划分各级政府的财政收入，确保国库资金安全，降低监督成本。
三、国库会计在政府会计改革中的定位与发展
（一）我国政府会计改革方向
参考相关文献和各国政府会计实践，一般而言政府会计是“一个旨在满足使用者对公共部门财务与预算信息需要的信息系统”，目标是解除各级政府公共受托责任。有效的政府会计应该能够有效界定政府的公共受托治理责任、正确诱导政府的公共选择；它是政府高效治理、廉政透明和实现相应的政治效应和经济效益的基石。在我国，“预算会计”是最贴近“政府会计”的术语，与国外政府会计相比，我国预算会计存在着显著的体系性弊端：“从横向上资金流经的过程来看，财政总预算会计、主管单位会计、二级或基层预算会计之间是相互割裂的”，部分学者将之称为“预算会计的两张皮”；从纵向上预算会计的核算范围来看，现行预算会计核算对象“相对狭窄，一些资产、负债等未能纳入其核算范围，这不但无法满足公共部门财务管理和成本核算的需要，而且还可能导致预算执行结果上的虚假平衡，这也属于隐藏信息的道德风险类型。”也就是说，我国预算会计既未全面记录与提供各级政府有关预算执行全范围、全流程信息，也无法完整反映各级政府财政状况的信息。因此，我国未来的政府会计改革既要以提供完整的财务信息为目标，又不能削弱会计系统的预算管理功能为代价，许多学者提出政府会计系统必须进行功能划分，适度分离政府财务会计和政府预算会计。政府财务会计“关注的是政府整体的财务状况与运营成果等方面”，“强调政府管理者在使用公共资源上的绩效性行为受托责任”；“政府预算会计的目的应旨在反映和控制政府预算的执行过程，关注的主要是政府预算程序中的预算执行阶段”。
（二）国库会计在政府会计体系中的定位
国库会计改革与发展并不是孤立进行的，而是作为更为广泛的公共财政管理与预算执行的一部分，与政府会计及其改革紧密相连，探讨国库会计发展必须明确其在政府会计改革中的定位。{1}国库会计属于政府预算会计范畴。这是由国库的职能决定的，“国库是国家金库的简称，是专门负责办理国家预算资金收纳和支出的机关。国家的全部预算收入都要纳入国库，一切预算支出都由国库进行拨付。国库作为专门机构办理预算资金的收支”，属于政府预算执行部门。国库会计是对各级预算收支业务及资金运动情况进行记录和监督，属于政府预算会计范畴。{2}政府预算会计应以国库会计为核心，通过“国库一本账”完整反映预算执行各阶段的信息。国库会计位于预算会计体系“结合点”的特殊地位，决定了国库会计具有弥合预算会计体系分裂现状的天然优势，通过建立国库单一账户、深化国库集中收付制度改革、完善国库会计核算方法体系，建立一套适用于所有预算单位统一的预算会计标准与账户体系，整合所有预算单位，涵盖预算资金流转全过程，通过“国库一本账”最终实现一级政府（一级财政）、一套预算会计账户、一本预算会计账簿的目标，并将国库会计对象涵盖预算资金流转全过程。{3}政府预算会计通过国库会计应实现会计系统与预算系统的有效衔接：预算编制与事前报告过程，国库会计为预算编制提供前瞻性预算信息；预算执行与会计控制过程，国库会计合规控制及准确反映，提供预算与实际执行结果比对信息；事后预算报告与评价过程，国库会计通过提供预算会计报告，以便信息使用者对预算执行情况做出评价。
（三）我国国库会计的发展
1.建立国库单一账户制度，扩大国库会计核算范围。国库单一账户是实现政府财政资金“一本账”的核心和基础，也是国际通行做法。从西方发达国家国库集中收付改革情况看，尽管具体做法有所不同，但政府财政资金的集中化管理是大势所趋，大多数国家都建立了国库单一账户，将政府收入全部缴入国库单一账户管理，所有预算支出只在实际支付时才从国库单一账户拨付，均能体现国库资金的集中、安全、高效、效益、协调、透明等管理原则。为了进一步提高我国公共财政资金运行效率，应建立真正的国库单一账户制度，将政府预算收支全部纳入“国库单一账户”核算和管理，实现政府财政资金“一本账”，促进财政资金统筹使用。 2.改造国库集中支付流程，充分发挥国库会计纠错机能。“预算”的本意就是民主政体用以控制公共开支的一种法律机制，预算执行控制的主要目的是确保支出控制。我国国库集中收付制度改革方向是正确的，但是改革初期囿于当时客观条件，我国采取了“国库单一账户体系”的过渡做法，在集中支付流程设计上采用国库间接支付模式，即“商业银行先支付，人民银行后清算”，并允许财政资金存放在国库之外的财政专户上。随着国库集中支付改革的不断推进，国库单一账户体系设置、资金支付清算操作模式与预算执行监督等方面存在的一些问题也日益显现出来。应进一步改造国库资金支付流程，将集中支付业务收回人民银行直接办理，提升财政资金运行透明度。
3.改进国库会计核算方法，建立国库会计报告体系。一方面，尝试将预算数（包括在原有预算基础上的追加预算）纳入国库会计核算范围，同时记录各个预算单位、预算科目的预算数（预算授权金额）和实际发生数，及时反映实际数与预算数的偏离情况，为政府及相关部门提供预算执行情况信息，加强预算执行合规性控制，并可在需要时采取适当调节措施。另一方面，积极拓展国库会计报告内容。任何一个国库会计报告主体层面的国库会计报告包括以下内容：{1}主要报表，包括预算执行报表（相当于目前国库会计提供各类的预算收支存报表）、预算执行分析报表（并表反映预算数、调整数、实际执行数，以强化预算约束的刚性）、国库现金流量表（反映各报告主体的现金流动情况，为实行国库现金管理提供决策参考）；{2}國库会计报告附注，主要用来对国库会计报表做补充说明，可以包括：国库单一账户管理情况、国库会计政策情况、国库现金管理情况的说明等内容。
4.依法加强国库监管，发挥国库会计控制作用。一方面要解决国库会计监督的职能定位问题，国库会计在给财政提供资金收支服务外，还具有对财政税务等部门的监督职责，这在《国家金库条例》中已经有明确规定，但是法律层次不高，不利于监督作用的有效发挥。应该在修订《预算法》时，将国库的事中监督的法律地位予以明确，从而进一步强化监督的职责。另一方面通过专业化的监管手段，积极推进国库监管法制化进程。推进国库监管电子化进程，不断提高国库监管效率；建立国库监管合作机制，探索建立联合执法检查的平台；强化执法检查能力建设，提升国库会计人员监督水平。
参考文献
[1]中国人民银行国库局，西南财经大学.国库改革与发展[M].北京：中国金融出版社，2007.
[2]赵西卜.政府会计建设研究[M].中国人民大学出版社，2012.7.
[3]王雍君.政府预算会计问题研究[M].经济科学出版社，2004.
[4]王雍君.以国库会计为中心构造政府会计[J].中央财经大学学报，2003.5.
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作者简介：邵茜（1981-），女，山东枣庄人，会计师，供职于中国人民银行济南分行营业管理部。